Proposition d'une methodologie d'evaluation du controle interne d'une entreprise de travail temporaire française soumise au referentiel Sarbanes-Oxley

Section 3.L'évaluation du contrôle interne du processus de paiement des fournisseurs

3.1. Les principales étapes du processus

Les autres achats et charges externes constituent le second poste de charges le plus significatif dans les ETT. Les flux les plus significatifs d'achats sont ceux émanant des agences. Les principales étapes du processus de la prise de commande aux paiements des fournisseurs sont généralement les suivants.

1. Les agences établissent des bons de commande

2. Les commandes sont réceptionnées par les agences

3. Les factures sont réceptionnées par les agences

4. Les factures sont transmises au siège par les agences

5. Le paiement des factures est effectué par le siège

6. Les chèques/ordre de virement sont signés par les responsables du siège

7. Les paiements sont envoyés par le siège

Le flow chart ci-dessous illustre l'articulation des étapes et intègre la place des principaux contrôles décrits dans les paragraphes suivants

Seconde Partie Chapitre 1 : L'évaluation des contrôles portant sur les processus transactionnels d'une ETT

Figure 7 : Flowchart du processus de paiement des fournisseurs

3.2. Le contrôle de la réalité des achats et charges externes

3.2.1. Identification du risque à couvrir par le contrôle

Les agences disposent d'une relative autonomie de gestion et peuvent effectuer une partie de leurs achats sans avoir à en référer au siège. Ainsi, il existe un risque que les agences engagent des dépenses inappropriées, en dehors de l'intérêt social de la société ou fictives. Cela peut se traduire dans les états financiers par un risque que les montants comptabilisés dans les comptes de l'entreprise ne correspondent pas à des achats réels (réalité de la charge).

Par ailleurs, il existe un risque de fraude caractérisée par un détournement de trésorerie. Ce risque est le résultat de l'organisation en agence des ETT car le personnel dispose généralement des trois éléments nécessaires à l'accomplissement d'une fraude impactant le paiement des fournisseurs que sont :

- l'opportunité de décider des dépenses à engager ;

- les pressions liées aux difficultés d'atteindre les objectifs fixés par le siège et qui conditionnent une part importante de la rémunération du personnel des agences ;

- la rationalisation de leurs actes en raison de leur faible rémunération fixe consécutive à la faiblesse des marges des entreprises du secteur.

3.2.2. Description d'un contrôle pertinent

Le contrôle pertinent pour répondre aux risques identifiés couramment mis en place dans les ETT vise à s'assurer que les factures des agences transmises au siège pour paiement soient revues et approuvées par les personnes habilitées (généralement les responsables régionaux). Le cheminement de ce contrôle des responsables régionaux sera :

- de faire en sorte que tous les achats fournisseurs fassent l'objet d'un bon de commande ;

- de valider en amont les bons de commande ;

- de vérifier la concordance de la facture reçue avec le bon de commande ;

- de matérialiser cette revue par un tampon « bon à payer » accompagné du nom et de la signature de l'approbateur avant l'envoi de la facture au siège.

Une fois les factures reçues au siège, un second contrôle sera mis en place au siège avant l'enregistrement comptable des factures. L'objectif de ce contrôle sera de s'assurer que celles-ci ont bien fait l'objet d'une approbation au préalable.

Le cheminement de ce contrôle généralement effectué par un contrôleur de gestion sera :

- de recueillir les factures transmises par les agences ;

- de contrôler que chacune de ces factures a bien fait l'objet d'un bon de commande ;

- de contrôler l'existence de la mention « bon à payer » accompagnée du nom de l'approbateur et de sa signature ;

- de s'assurer, le cas échéant, que des explications ont été fournies par les responsables régionaux sur l'absence de la mention.

La réalisation de ce contrôle sera matérialisée par le contrôleur de gestion et sera revue par le responsable de la comptabilité fournisseur.

Ce second contrôle sera testé par le CAC. Le premier contrôle sera considéré comme un contrôle conditionnant la réalisation du second.

3.2.3. Évaluation de la conception du contrôle

Le tableau ci-dessous présente les facteurs devant être pris en compte par le CAC dans sa démarche d'évaluation de la conception du contrôle décrit. Leur niveau d'influence permet au CAC de déterminer le temps et le niveau de diligences à accomplir (entretien, enquête et/ou inspection) pour obtenir les éléments probants justifiant son évaluation.

Facteurs clés	Influence dans l'évaluation
Compétence/expérience du contrôleur	Néant
Autorité du contrôleur (1)	Moyenne
Cohérence de la fréquence (2)	Forte
Niveau de prévisibilité	Néant
Seuils d'investigation	Néant
Procédures de suivi en cas d'anomalie (3)	Forte
Dépendance à d'autres contrôles/ sources d'information (4)	Forte
Dépendance au système d'information	Néant
L'application des différents critères au contrôle décrit sont les suivants : (1) le contrôle nécessite que le contrôleur ait une autorité suffisante dans l'organisation pour décider le cas échéant de ne pas comptabiliser une facture (2) Le contrôle doit être effectué à une fréquence assez forte car un trop grand nombre de factures à contrôler rendrait plus ardu la détection d'anomalies ; (3) Le contrôle nécessite l'existence de procédures concrètes de suivi des irrégularités constatées par le contrôleur afin d'identifier les motifs de l'absence d'approbation de

la facture (ex : litige avec le fournisseur, détection par le responsable régional d'une fraude etc...)

(4) Le contrôle ne pourra être considéré comme bien conçu que si les procédures des contrôles des responsables régionaux sont également bien conçues. Il est par conséquent nécessaire que les procédures internes décrivent précisément les matrices d'approbation et insistent sur la responsabilité des responsables régionaux dans la validation des factures.

Tableau 12 : Les critères de conception du contrôle de la réalité des achats et charges externes

L'annexe 23.1 donne un exemple de feuille de travail à renseigner par le CAC pour documenter les travaux effectués et des exemples de procédures pour valider que les contrôles respectent les critères essentiels de conception.

3.2.4. Évaluation de l'efficacité opérationnelle du contrôle

Le nombre d'occurrences du contrôle étant élevé, le CAC va déterminer le nombre de factures à tester en fonction du risque associé au contrôle. Ces tests vont consister :

- à sélectionner aléatoirement sur la période testée un échantillon de factures comptabilisées ;

- à s'assurer que les factures comportent la mention « bon à payer » et la signature du responsable régional ;

- à s'assurer que la validation de ces factures sont bien conformes aux matrices de validation établies par la société ;

- à vérifier que le responsable régional s'est bien assuré de la concordance entre le bon de commande et la facture en procédant au même test de concordance ;

- à s'assurer, le cas échéant, que le responsable de la comptabilité fournisseur a bien obtenu ses explications cohérentes en l'absence de la mention "bon à payer" et à vérifier la cohérence de ces explications ;

- à vérifier que, si nécessaire, une enquête sur les suspicions de fraude ait été lancée ;

- à vérifier que, si nécessaire, une communication du litige existant avec un fournisseur ait été communiquée au service juridique ;

- à s'assurer que le contrôleur de gestion a matérialisé sa revue avant la comptabilisation ;

- à observer que ce contrôle a bien fait l'objet d'une revue matérialisée par le supérieur hiérarchique.

L'annexe 23.2 donne un exemple de programme de travail et de feuille de travail à renseigner permettant au CAC de documenter les travaux effectués.