Memoire Online - L'audit interne : une nécessité dans la gestion d'une entreprise d'exploitation agro industrielle: cas de l' Esco-Kivu s.p.r.l.

« Fais de l'Eternel tes délices, et il te donnera ce que ton coeur désire. Recommandes ton sort à l'Eternel, mets en lui ta confiance, il agira ».

ABREVIATIONS

AICPA	:	American Institute of Chartered Public Accountants
ANDFCG	:	Association Nationale des Directeurs Financiers et de Contrôle de Gestion
COSO II Report	:	Est la traduction du rapport paru aux USA en septembre 2004 sous le titre l'« Entreprise Risk Management-Integrated Framework »
ESCO	:	Edmond Schlüter et Compagnie
FRAP	:	Feuille de Révélation des Problèmes Apparents
I.F.A.C.I	:	Institut Français des Auditeurs et Contrôleurs Internes
I.S.A		Internationals Standards of Audit
I.S.C	:	Institut Supérieure de Commerce
O.N.C	:	Office National de Café
P.O.I.C	:	Planification, Organisation, Impulsion et Contrôle
R.D.C.	:	République Démocratique du Congo
S.E.C	:	Securities and Exchange Commission
U.F.A.I U.L.P.G.L	: :	Union Francophone des Auditeurs Interne Université Libre des Pays des Grands Lacs
U.O.R		Université Officielle de Ruwenzori
UNI.LSHI.	:	Université de Lubumbashi

DEDICACE

A mes parents, petits frères et soeurs DODAVA, DENISE, DORICAS, SITRI, HELGE, MAAJABU, ELUZAI, ELEASA PELADJA et ma future épouse, pour le temps que je n'ai pas pu vous consacrer.

REMERCIEMENTS

Nos reconnaissances vont droit à Dieu ; tout Puissant Créateur du ciel et de la terre, pour tout ce qu'il fait de nous.

- Au corps académique de l'Université Libre des Pays des Grands Lacs « U.L.P.G.L » Facultés Délocalisées de Butembo.

- Très particulièrement à notre Directeur, Monsieur le Professeur Associé VAHAVI MULUME Bertrand, à notre Encadreur l'Assistant PALUKU SARATA Bruno qui, malgré leurs multiples occupations, ont accepté de bien vouloir assurer respectivement la direction et l'encadrement de notre travail scientifique.

- A vous, chers parents MATHIEU et SUZANE NDIW'ELUBULA qui nous ont permis et encouragé d'affronter les études supérieures.

- Aux responsables de l'entreprise ESCO-KIVU s.p.r.l, pour leur serviabilité et leur bonne volonté manifeste à la réalisation de ce travail.

Enfin, nous avons compris que les reconnaissances traditionnellement destinées aux proches n'avaient rien de formel. Que les frères et soeurs, camarades étudiants, amis et connaissances soient tendrement remerciés pour leur patience, soutien dont ils ont fait preuve durant les nombreuses années consacrées à nos études.

INTRODUCTION GENERALE

Le monde des organisations publiques et privées, à l'heure actuelle, évolue en perpétuelle turbulence où l'évaluation des risques et la réduction des incertitudes constituent des défis majeurs du management.

Jadis, le manager s'est limité à l'intégration et la maîtrise de l'homme (main d'oeuvre) pour faire fonctionner l'entreprise. Mais, de nos jours, vu les mutations environnementales, socio-économiques, les entreprises ont connu une fragilisation au point où elles ne sont plus à même de faire face aux réalités environnementales et économiques.

Devant cette situation, l'attention du manager est stimulée, au delà de l'intégration de la main d'oeuvre dans la poursuite du maintien et surtout de l'épanouissement de l'organisation. De ce fait, les notions d'audit interne s'imposent au manager, puisqu'elles sont concernées par la globalité de l'entreprise.

A cet effet, l'audit interne qui est une fonction à la disposition de l'entreprise palliera l'incertitude du manager et lui permettra d'apprécier le bon fonctionnement, la cohérence et l'efficacité du contrôle interne.

0.1. ETAT DE LA QUESTION

L'état de la question est une étape qui consiste à rechercher l'hypothèse du travail et le positionner par l'examen des recherches antérieures sur un phénomène donné. Il se trouve donc être un préalable pour l'élaboration d'un travail de mémoire. Car, il va lui attribuer une spécialité conformément à son aspect pour le domaine sous étude.

Nous avons eu à consulter certains travaux scientifiques d'audit et/ou contrôle dans l'intention de nous démarquer de ceux-ci.

1^oDans son travail de mémoire intitulé « Les enjeux du contrôle dans la réalisation des recettes d'une entreprise publique, cas de la société nationale de chemin de fer de 1993-2003 », monsieur MWAMBA KANONGE^1(*), s'est beaucoup plus appesanti sur l'étude de la pratique du contrôle interne au sein de cette entreprise étatique. Son étude a relevé quelques irrégularités et mauvaises pratiques du contrôle interne qui ne présente pas une fiabilité et n'inspire pas confiance dans la réalisation des recettes.

Il a noté que le dysfonctionnement du contrôle interne dans l'entreprise précitée se traduit par la répétitivité de mêmes phénomènes à plus d'une fois. Il cite par exemple : les écarts remarquables entre les prévisions et les réalisations des recettes dans le cadre de contrôle de gestion, les fréquences de la fraude, des erreurs et des détournements.

2^oKAMBALE MUKAMA^2(*), a traité du « Contrôle interne dans la gestion d'un établissement supérieur et universitaire » : Cas de l'Université du CEPROMAD-Butembo. Ses analyses ont portée sur la performance du contrôle interne au sein de ladite institution et de sa gestion au regard des normes régissant son fonctionnement.

Après investigation, il décèle certaines irrégularités sur le plan organisationnel et fonctionnel nuisant au bon fonctionnement de l'établissement, entre autres :

- Constatation des écarts après rapprochement des données provenant de différentes sources d'informations,

Traitant de l'audit interne dans l'organisation de la gestion des entreprises, notre particularité est d'analyser sa pratique et apprécier sa contribution à l'amélioration de la gestion de l'entreprise ESCO-Kivu s.p.r.l.

Autrement dit, ce travail vise à rappeler aux managers l'importance et la contribution du service d'audit interne dans la gestion d'une entreprise agro industrielle.

0.2. PROBLEMATIQUE

Actuellement, le monde des affaires connaît, des changements environnementaux caractérisés par la croissance démographique, technologique, menaces de crise ;... Tous ont toujours une double incidence sur la vie de l'entreprise, soit à son avantage ou à son désavantage. Les décideurs devront, ainsi intégrer au premier plan les mécanismes permettant d'avoir les résultats escomptés.

En pratique, les responsables d'entreprises doivent reconnaître que souvent l'inexistence et l'inefficacité des dispositifs permettant d'évaluer les processus managériaux sont à la base de la non fiabilité des informations financières ou comptables d'une part, de la stagnation et même de la faillite de la majeure partie d'entreprises d'autre part.

Notons qu'un système de contrôle efficace et adapté à l'entreprise permet aux managers d'améliorer leurs gouvernances et contribue ainsi à créer la valeur ajoutée au sein de l'entreprise.

Voulant être pragmatique et évitant de nous baser sur des spéculations sans fondements scientifiques, nous tâchons de répondre à certaines questions que voici :

- Existe-t-il un service d'audit interne au sein de l'entreprise ESCO-KIVU s.p.r.l?

Ces questions constituent une pierre d'achoppement de cette étude. Nous nous efforçons d'y répondre, tout en reconnaissant l'existence d'autres aspects du problème qui méritent aussi d'être examinés.

0.3. HYPOTHESES

Au regard des questions que nous avons soulevées dans notre problématique, nous pouvons provisoirement avancer que :

- Il semble qu'une entreprise qui se veut sérieuse, à l'instar de l'ESCO-Kivu s.p.r.l, désirant assurer son maintien, sa stabilité et garantir ainsi son épanouissement doive non seulement se préoccuper d'une dotation en matérielle, mais aussi et surtout ferait appel aux principes de bonne gouvernance. Il se pourrait ainsi que, le service d'audit interne existe à son sein.

- Il est probable que ce service fasse l'autorité sur l'ensemble des activités de l'ESCO-Kivu s.p.r.l, afin de garantir sa performance et son efficacité.

- Il se pourrait que le service d'audit interne contribue efficacement à l'amélioration de la gestion de l'entreprise ESCO-Kivu s.p.r.l.

0.4. OBJECTIF DU TRAVAIL

De part son objectif, ce travail vise à analyser et évaluer la cohérence et l'efficacité du service d'audit interne au sein de l'entreprise ESCO-Kivu s.p.r.l. Ceci, afin de relever son importance pour arriver à améliorer la gouvernance au sein d'une entreprise agro-industrielle.

0.5. CHOIX ET INTERET DU SUJET

Ayant porté notre choix sur la formation en gestion des entreprises, il nous a semblé intéressant de sanctionner la fin de notre cycle de licence, par l'élaboration d'un travail lié à ce domaine de l'audit interne d'entreprise. Notre souci majeur est de stimuler la conscience de tout entrepreneur qui ignore encore son importance dans la maîtrise des activités et l'amélioration de la gestion d'une entreprise.

L'intérêt de notre sujet prend sa source à la valeur que reconnaissent les différentes entreprises du monde à l'égard de l'apport de l'audit interne dans la réalisation de ses objectifs. Et malgré l'influence accrue des risques dans l'environnement tant social, économique que politique, devenu de plus à plus difficile à maîtriser.

Sur le plan scientifique, ce travail servira d'outil de référence aux chercheurs qui voudront s'investir dans le domaine du management d'entreprises notamment agro-industrielles, en vue de performer leurs gestions ou gouvernances.

0.6. METHODES ET TECHNIQUES UTILISEES

Toute recherche suppose une méthodologie et un ensemble de techniques d'investigations.

Dans notre approche méthodologique, nous avons fait recours pour le traitement des données, essentiellement à :

- La méthode historique, basée sur les faits historiques. D'où nous avons eu à analyser la genèse des faits étudiés, leurs antécédents et leurs successions dans le temps pour mieux comprendre et expliquer les faits actuels. Par ces faits, nous entendons ici, la structure fonctionnelle actuelle de l'audit interne, ses qualités et ses défauts, par conséquent apprécier son efficacité.

- La méthode descriptive, qui nous a parmi de présenter et décrire certains phénomènes et réalités relatives à notre objet d'étude.

· considéré quelques observations (l'échantillon), dans une série d'observations (la population totale) ;

Nous nous sommes servi également d'un certain nombre de techniques dans la collecte des données :

- La technique documentaire : elle nous a permit de consulter des ouvrages, des textes officiels, des notes de cours et autres documents se rapportant à notre thème de recherche.

- Les techniques d'observation directe et d'interview : celles-ci nous ont obligés d'entrer en contact avec certains responsables de ladite entreprise, afin de recueillir des informations et écarter les zones d'ombres sur notre analyse.

- La technique de questionnaire : nous avons distribué un questionnaire aux responsables, cadres et agents de l'entreprise ESCO-Kivu s.p.r.l. pour accéder aux données relatives à notre thème.

0.7. DELIMITATION DU SUJET

Pour se faire comprendre, la recherche scientifique recommande la délimitation d'un sujet dans le temps, l'espace et même l'orientation scientifique. Eu égard à ce qui précède, notre analyse sur la pratique de l'audit interne au sein de l'ESCO-Kivu s.p.r.l, se focalise plus sur le programme d'actions du service d'audit interne de l'année 2008. Néanmoins, nous tenons à rappeler que la contribution dudit service à l'amélioration de la gouvernance est appréciée en considérant sa durée d'existence.

Scientifiquement, notre sujet, « L'audit interne : une nécessité dans la gestion d'une entreprise d'exploitation », trouve sa place en management d'entreprises, dans la branche de contrôle.

0.8. SUBDIVISION DU TRAVAIL

Pour de raisons de commodité analytique, nous avons subdivisé notre travail en deux chapitres, hormis l'introduction et la conclusion générale. Le premier traite et présente des considérations générales sur l'audit et le contrôle interne dans les entreprises. Le second, présente le cadre de notre investigation qui est l'entreprise ESCO-Kivu s.p.r.l. et porte sur la nécessité de l'audit interne dans la gouvernance d'une entreprise agro-industrielle.

0.9. DIFFICULTES RENCONTREES

Aucune étude, valide ou élogieuse n'est réalisée sans heurts. Son auteur, à quelque degré que ça soit, est confronté à un éventail de difficultés.

Pour notre cas, les quelques difficultés retenues, sont celles qui sont les plus fréquentes et auxquelles tout chercheur est confronté. Elles sont relatives :

- Au manque de quelques données complémentaires pour faciliter l'approfondissement de l'étude.

Néanmoins, pour ne pas nous laisser emporter par ces dernières, nous avons, tant soit peu, aborder ce travail avec les quelques données récoltées.

Chapitre Premier

GENERALITES SUR LES CONCEPTS DE BASE

I.1. DEFINITION DES CONCEPTS

Selon MAHUNGU^3(*), « une communication entre l'auteur et le lecteur ne peut être possible que si le premier utilise un code accessible par le second ». Dans cette optique de permettre une lecture aisée de notre travail et éviter des interprétations contradictoires, nous avons jugé important de procéder par la définition des concepts clés autour desquels gravite notre démarche scientifique.

I.1.1. L'entreprise

Dès l'antiquité, les hommes ont rassemblés leur savoir, leur travail, leurs capitaux, des moyens techniques pour affréter quelques navires et affronter le risque du transport maritime, en vue d'en retirer un bénéfice.^4(*) Ces initiatives se trouvent être à la base de ce que nous qualifions aujourd'hui des « entreprises multinationales », puisqu'elles dépassaient les frontières de premières collectivités ou nations.

De nos jours, l'entreprise est une réalité permanente de notre environnement. Nous sommes en contact avec elle en tant que clients (produits) et en tant que prestataires des services (salariés, stagiaires,...).^5(*)

L'entreprise a été définie par plusieurs auteurs et présente plusieurs significations. Néanmoins, nous pouvons en retenir de façon générale que : L'entreprise est une entité ou un organisme financièrement indépendant produisant pour le marché des biens et services en vue de la satisfaction des besoins des consommateurs et dans un but lucratif ».^6(*)

Dans le dictionnaire de gestion (1994) ; COHEN considère que « l'entreprise » est une organisation relativement autonome dotée des ressources humaines, matérielles et financières en vue d'exercer une activité économique de façon stable et structurelle».^7(*)

Ajoutons de même qu'une entreprise est une organisation qui réunit et coordonne ses actions par la combinaison des facteurs de production (travail, capitaux,...) pour exercer les activités de transformation. De ces activités, l'entreprise arrive ainsi à créer des biens ou services destinés la vente sur le marché.

- L'entreprise produit : ceci veut dire qu'elle crée ou transforme des biens ou services susceptibles de satisfaire les besoins des hommes et autres entreprises de la place (cas précis des produits intermédiaires) ;

- L'entreprise produit pour le marché : c'est-à-dire, que toute sa production est destinée au marché, afin de répondre à la demande ; négligence faite expressément à l'autoconsommation ;

En ce sens, elle produit et vend de sa propre autorité, sous sa responsabilité, à ses risques et périls et à son propre compte. Ici le principe de « qui perd perd » est fort fréquent.

I.1.2. La Gestion

La gestion peut être définie comme un acte, un processus ou un système. Quel que soit le sens qu'on lui accorde (acte, processus, système), la gestion est une nécessite de la vie.

Sa définition et ses composantes, son importance s'expliquent différemment. Mais pratiquement, tout le monde convient que la gestion est importante d'être appliquée. La gestion concerne toutes les fonctions dans l'entreprise et le respect de ses principes permet à l'organisation d'atteindre ses objectifs.

La gestion suppose donc qu'il faut élaborer des plans, les orienter, les contrôler, les évaluer et faire des rapports sur eux.

Les organisations ne peuvent pas bien fonctionner sans responsables gestionnaires compétents. Et donc, leur absence cause à celles-ci des paralysies ou chaos économiques des affaires courantes.

La gestion est définie comme une action d'administrer et d'assurer la responsabilité d'une entreprise. Ainsi, la gestion est une discipline qui étudie l'organisation et le fonctionnement des unités économiques.^8(*)

I.1.3. L'audit interne

Selon LIONNEL C. « l'audit interne est un examen technique rigoureux et constructif auquel procède un professionnel compétent et indépendant en vue d'exprimer une opinion motivée sur la qualité et la fiabilité de l'information financière présentée par une entreprise au regard de l'obligation qui lui est faite, de donner en toutes circonstances, dans le respect des règles et des principes comptables en vigueur, une image fidèle de son patrimoine, de sa situation financière et de ses résultats ».^9(*)

Pour Louis VAURS^10(*), l'audit interne est la fonction chargée d'évaluer le niveau de contrôle interne de l'organisation. Il est à l'intérieur de l'entreprise, une fonction indépendante d'évaluation périodique des opérations pour le compte de la direction générale.

I.2. APPROCHE THEORIQUE SUR L'AUDIT INTERNE

I.2.1. Evolution de l'audit interne

Au début du moyen âge, les sumériens ont ressenti une nécessité de contrôle de la comptabilité des agents.^11(*)

D'origine latine « auditus » signifie audition. Le mot audit n'est apparu que sous l'empire Romain et plus spécialement dès le 3^esiècle avant Jésus Christ. Des questeurs, fonctionnaires du trésor public, sont chargés de cette mission. Ils étaient tenus de rendre compte oralement devant une assemblée composée « d'auditeurs », qui approuvait par la suite les comptes.

Plus tard, ce concept « contrôle » s'est développé suite aux efforts des anglais. Ses objectifs jadis axés principalement à la détection des fraudes, progressent vers la recherche d'erreurs puis la publication d'opinions sur la validité des états financiers, en fin sur leur régularité et sincérité.

A la suite du développement du commerce, de l'industrie, de l'apparition des sociétés d'assurance, du développement de services bancaires..., les législateurs se trouvèrent dans l'obligation d'instituer le contrôle des sociétés par des agents externes au 19^esiècle.

Avec la crise de 1929, un accroissement des besoins du monde des affaires en audit s'est accru à la suite d'une mauvaise divulgation des informations fiables.

Aux Etats-Unis par exemple, les sociétés cotées en bourse sont obligées de pratiquer l'audit interne par les membres de l'American Institute of Chartered Public Accountants (AICPA), chargée de la normalisation et de la certification des comptes et de la Securities and Exchange Comission (SEC), dont la mission consiste à « veiller sur l'application de la législation relative au fonctionnement des bourses américaines des valeurs et à définir le contenu et la présentation des états financiers diffusés par les sociétés dont les titres sont cotés.^12(*)

En Afrique plus tard, l'Union Francophone de l'Audit interne (UFAI) fut créée et se fixe l'objectif de promouvoir et développer la pratique professionnelle de l'audit interne dans les pays totalement ou partiellement d'expression française, en regroupant bien sur les associations d'auditeurs internes de ces pays. Rien que pour l'Afrique, l'UFAI regroupe plus de neuf pays parmi lesquels la République Démocratique du Congo (R.D.Congo).

Au niveau national qu'international, la révision comptable, devenue audit, fait l'objet de travaux qui débouchent essentiellement sur les normes internationales d'audit : International Standard of Audit (ISA).^13(*)

De nos jours, l'audit interne est considéré comme discipline transversale au centre des préoccupations des managers. Pour cette raison, il s'élargi à d'autres domaines de l'entreprise qui se sont révélés nécessaires avec l'évolution et la généralisation de nouveaux moyens de traitement de l'information.^14(*)

I.2.2. Le progrès de la notion d'audit interne

L'audit interne s'est limité autour de l'audit comptable du commissariat aux comptes avec l'objectif majeur de certifier les états financiers.

Avec le temps, il s'est révélé rapidement que ses missions peuvent être utiles à plusieurs utilisateurs des états financiers, d'où le besoin se fait sentir de recourir a l'audit contractuel et même à l'audit interne.

Signalons que, l'intervention des auditeurs pour contrôler les états financiers peut être imposée par la loi. C'est d'ailleurs sa forme traditionnelle qui est pratiquée par le commissaire aux comptes (l'audit légal) ou (révision légal des comptes).

Il peut être également demandé par un tiers intéressé ou un membre de l'entreprise. Et, dans ce cas la relation entre prescripteur et auditeur devient contractuelle ou conventionnelle. Tel est le cas d'un dirigeant qui souhaite connaître et certifier la qualité des états financiers produits par son entreprise, d'un futur actionnaire qui demande un audit comptable de l'entreprise avant d'acheter ses actions ou parts sociales.

Ce caractère contractuel confère à la mission d'audit son sens primitif et modifie le cadre des relations entre auditeurs et prescripteur d'une part ou auditeur et audité de l'autre.

L'importance du volume d'informations (données comptables et financières), fait augmenter le risque d'erreur, d'omission et par conséquent un coût élevé d'un contrôle approfondi externe. D'où la nécessite pour les entreprises de mettre progressivement en place des services internes, chargés d'effectuer des missions de contrôle comparables à celles qu'effectuent les auditeurs externes.

La mission de ces services consisterait à réviser périodiquement les instruments dont dispose l'entreprise pour contrôler et gérer ses activités.^15(*)

Avec le développement de l'audit interne, les managers perçurent l'intérêt que présente pour eux l'expression d'une opinion sur les informations autres que l'information comptable et financière. Chaque fonction de l'entreprise, chaque type d'opération et à la limite chaque information devient ainsi, un objet potentiel d'audit. On aura par exemple : l'audit de la production, l'audit d'informatique, etc.

En d'autres termes, le concept d'audit interne connaît et propose aux managers d'aujourd'hui une grande fortune, même si globalement, la réflexion sur ses extensions possibles avance plus rapidement que ses travaux en vue de la mise en oeuvre de ses missions.

En matière d'audit comptable et financier, les critères utilisés sont bien connus. L'opinion de l'auditeur doit être exprimée en termes de régularité et de sincérité des états financiers. Dans une perspective d'utilisation de l'audit interne à des fins de gestion, les critères « d'efficacité » et « de pertinence » sont mis en évidence.

Pour mieux présenter le progrès de l'audit interne, en voici ci-dessous un tableau synthèse.

N^O	PERIODE	PRESCRIPTEUR DE L'AUDIT	AUDITEURS	OBJECTIF DE L'AUDITEUR
1	Avant J. Christ	Rois, Empereurs, Eglises et Etat.	Clercs ou Ecrivains	- Punir les voleurs pour les détournements des fonds ; - Protéger le patrimoine de l'Etat.
2	1700 à 1850	Actionnaires, tribunaux et Etat.	Experts comptables.	- Réprimer les fraudes et punir les fraudeurs ; - Protéger le patrimoine de l'Etat.
3	1850 à 1914	Etat et actionnaires.	Professionnels de comptabilité et juristes.	- Eviter les fraudes et les erreurs ; - Attester la fiabilité des états financiers.
4	1914 à 1940	Etat et actionnaires.	Professionnels d'audit et de comptabilité.	- Eviter les fraudes et les erreurs ; - Attester la fiabilité des états financiers.
5	1940 à 1970	Etat et actionnaires.	Professionnels d'audit et de comptabilité.	- Attester la sincérité et la régularité des états financiers.
6	1970 à 1990	Etat, banques et actionnaires.	Professionnels d'audit et de comptabilité.	- Attester la qualité du contrôle interne et le respect des normes comptables et normes d'audits.
7	A partir de 1990	Etat, banques, tiers et actionnaires.	Professionnels d'audit et le conseil.	- Attester l'image fidèle des comptes et la qualité du contrôle interne dans le respect des normes internationales ; - Protéger l'entreprise contre la fraude.

I.2.3. L'audit et notions voisines

I.2.3.1. Audit et contrôle

On ne reprochera jamais assez aux traducteurs du "Control", (anglais) d'avoir choisi le "Contrôle", (Français) au lieu de maîtrise bien plus proche du sens d'origine.^16(*)

Bien que contrôle et audit soient fréquemment associés, la différence entre eux s'explique par référence à la théorie des ensembles puisque la mise en oeuvre de l'audit implique de procéder à différents contrôles.

L'audit étant l'ensemble de procédures et techniques de contrôle constituant l'examen approfondi par un professionnel et reposant sur une méthodologie, le contrôle, lui se présente comme un outil de l'audit. Et donc ce dernier comprend une opinion qui est le résultat des contrôles.

Auditer, c'est donc évaluer le degré de maîtrise atteint. Et l'entreprise forme un tout : partant, tous les systèmes, toutes les organisations, toutes les fonctions, toutes les opérations, tous les actifs et passifs devant se trouver sous contrôle interne, sont potentiellement soumis à l'audit.

Refuser ce postulat, c'est accepter d'affronter des risques d'erreur, d'accident ou d'agression non identifiés alors même qu'ils seraient identifiables puisque, aucune opération ni fonction n'est à l'abri de dysfonctionnement.^17(*)

En ordonnant une mission d'audit, le manager voudrait se rassurer de son degré de maîtrise de l'organisation, l'augmenter et le maintenir au niveau maximum.

I.2.3.2. Audit et conseil

La distinction entre audit et conseil ne peut s'apprécier qu'au préalable et caractérise donc la mission qui est dévolue à l'auditeur, et le lien entre auditeur et audité. Si la mission est légale par exemple, telle que celle du commissaire aux comptes, l'audit ne peut en principe déboucher sur les conseils. Mais si en revanche le lien entre auditeur et audité est contractuel, l'audit peut déboucher sur les conseils, avis et propositions.

Toutefois, « conseil » ne peut pas être substituable à « audit » du fait que le premier n'est qu'un complément facultatif d'un travail d'audit et dont l'aboutissement réside dans l'expression d'une opinion contractuelle.

I.2.3.3. Audit et révision

La divergence entre audit et révision nous impose de revenir au domaine d'application le plus sensible de l'audit pour s'en rendre compte que la révision est l'appellation ancienne de l'audit comptable.

M. Raffegeau^18(*) indique à propos de cette question que révision des comptes est trop souvent perçu comme une pratique à l'objet restreint dépourvue des aspects flatteurs de l'audit, mais que les décalages techniques s'estompent et qu'il convient d'utiliser de manière équivalente les termes de réviseur, de contrôleur des comptes ou d'auditeur. La révision est donc ici l'audit appliqué à un seul domaine de l'entreprise ; la comptabilité.

Certes que, même si l'audit était largement synonyme de révision comptable, il se détache commodément du contexte comptable auquel la révision reste lié à raison de son approfondissement et de ses extensions actuelles.

I.2.4. Objectifs, champs d'application et typologie de l'audit interne

I.2.4.1. Objectifs

Nous nous joignons aux avis de nombreux auteurs qui proposent de classer les objectifs de l'audit interne en trois catégories selon qu'ils s'intéressent à la régularité et/ou la conformité aux règles et procédures d'exécution des tâches, à l'efficacité des choix de l'entreprise ou à la pertinence de la politique générale de l'entreprise.

L'audit de gestion certifie la régularité des comptes d'une société ou d'une institution.^19(*)

Le nouveau petit robert ajoute que l'audit est une mission d'examen et de vérification de la conformité (aux règles de droit, de gestion) d'une opération, d'une activité particulière ou de la situation générale d'une entreprise.^20(*)

- Les instructions de la direction générale et les dispositions légales et réglementaires sont strictement observées ;

- Les opérations de l'entreprise s'exécutent dans la régularité et que les structures de l'entreprise fonctionnent de façon normale et produisent des informations fiables ;

- Le système de contrôle interne poursuit sa mission comme définie au préalable ;

Le juriste précise que la régularité s'observe par rapport aux règles ou aux principes internes de l'entreprise et que la conformité s'apprécie par rapport aux dispositions légales et réglementaires.

L'essentiel à souligner est que dans ces deux cas, la démarche est la même ; d'où l'auditeur interne a comme mission de comparer la réalité avec le référentiel proposé.

Il est encore appelé l'objectif d'optimisation : réalisation et optimisation des opérations qui passe par une utilisation économique et efficace des ressources aussi bien financières, humaines, informationnelles, matérielles que structurelles.^21(*)

A ce niveau l'auditeur interne ne se contente non seulement de vérifier la régularité, la conformité des opérations de l'entreprise. Mais, il se prononce aussi sur la qualité de ces réalisations en termes d'efficience et d'efficacité.

Ici les résultats qui dégagent les écarts par rapport aux objectifs de départ sont analysés, c'est-à-dire en étudier les causes, le pourquoi et le comment afin de les réduire.

Face à un environnement (économique, juridique, financier, technologique,...) incertain, porteur d'importants risques et suite aux scandales financiers retentissants qui ont émaillé le début des années 2000 et aux appels visant à renforcer la gouvernance des entreprises et la gestion des risques d'entreprise, le nouveau référentiel (COSO II Report 2004), élargit le concept de contrôle interne à celui du management des risques d'entreprise (Entreprise Risk Management : ERM).^22(*)

R.VATIER ajoute que la pertinence est une affaire de la direction générale puisqu'elle est tenue à vérifier la mesure dans laquelle les choix faits, aboutiront effectivement aux effets recherchés.^23(*) Il en ressort que l'auditeur interne s'intéresse, à l'entreprise dans son ensemble et se prononce sur :

- La cohérence entre les structures, les moyens et les objectifs fixés par l'entreprise à travers ses dirigeants ;

- La qualité des choix et/ou orientations de la direction générale. Ici la pertinence sera exprimée en termes d'écarts entre le résultat que l'on veut obtenir et la capacité des moyens retenus pour y parvenir.

I.2.4.2. Champ d'application de l'audit interne

Le champ d'action de l'audit interne s'est rigoureusement élargi depuis son adoption par les francophones, en l'occurrence la France dans les années 1960.

Issu du contrôle comptable et financier, il recouvre de nos jours une conception beaucoup plus riche, en réponse aux exigences croissantes de la gestion (management) de plus à plus complexe.

Il apporte sa contribution à l'ensemble des activités de l'organisation. Car, dans chaque domaine (financier, commercial, administratif, informatique,...), diriger c'est synonyme de planifier les tâches, organiser leur exécution par la responsabilisation, conduire les opérations et en contrôler la marche et le résultat.

Par son assistance au manager, l'auditeur interne combine le rôle d'auditeur et de consultant.

Pour M. JOANNY^24(*), le champ d'application d'une mission d'audit varie de façon significative en fonction de deux éléments :

L'objet permet de distinguer les missions spécifiques des missions générales. Les premières portent sur un point précis en un lieu déterminé. Par contre, les secondes ne connaissent aucune limite géographique de l'entreprise.

Se rapportant à la fonction, on parle d'une mission d'audit interne uni fonctionnelle (qui ne concerne qu'une seule fonction) et mission d'audit interne plurifonctionnelle (concerne plusieurs fonctions au cours d'une même mission).

L'audit interne doit donc couvrir tous les domaines de gestion et l'auditeur doit avoir accès sans limitation, aux documents et données relatives à la gestion.

E. EBONDO note que, si originellement, le contrôle interne avait pour terre d'élection la régularité et la sincérité des opérations comptables, il s'impose désormais à toutes les activités, à tous les processus, bref à toutes les organisations qu'elles soient des entreprises publiques ou privées, des associations. Il semble aussi que le phénomène de la mondialisation avec ses exigences en termes de qualité et de standardisation ait fortement contribué à la mise en place ou au déploiement des processus des contrôles internes dans les entreprises.^25(*)

I.2.4.3. Différents types d'audit interne

D'une manière générale, on peut noter qu'à chaque niveau d'objectif correspond un type d'audit interne.

La définition même de l'audit suppose une appréciation possible de la réalité par comparaison à une norme. D'ici l'audit comptable et financier tire son sens. La réalité informationnelle produite par l'entreprise est comparée à la norme (les règles, les lois, les méthodes d'enregistrement et les instructions de la direction générale). L'action de l'audit interne concerne, entre autres : l'appréciation du degré de contrôle interne comptable mis en place par l'entreprise dans le but de se prononcer sur la fiabilité, la régularité, la conformité et la sincérité de l'information comptable et financière produite par l'entreprise.

L'audit financier et comptable s'intéresse aux actions ayant une incidence sur la préservation du patrimoine, les saisies, les traitements comptables et les informations financières publiées par l'entreprise.^26(*)

A ce niveau, l'auditeur interne évalue périodiquement et continuellement toutes les opérations de l'organisation en vue d'aider les gestionnaires à améliorer les rendements de leurs unités par l'appréciation objective des opérations et de la formulation des recommandations appropriées.

Il s'agit d'analyser et évaluer les éléments de la gestion (la planification, l'organisation, la direction et le contrôle) c'est-à-dire, les objectifs, les plans, les responsabilités, les structures organisationnelles, les systèmes de contrôle et les ressources humaines et physiques.

Dans l'audit opérationnel l'idée est donc d'auditer en fond la réalité plutôt que sa description comptable, afin de permettre à l'entreprise de pouvoir affronter la compétition avec les meilleurs atouts.

Sa connotation reste confuse. Pour les uns, il est la forme synthétique de divers audits opérationnels. Pour d'autres, l'audit de direction est ce que ferait le propriétaire de l'entreprise s'il avait le temps et les techniques appropriées sur tous les aspects de la gestion de son entreprise.

Quoi qu'il en soit, il ne s'agit pas d'auditer la direction générale en portant un quelconque jugement sur ses options stratégiques. Il faut donc dire que l'existence d'un service d'audit interne n'altère en rien la liberté de choix et de décision des dirigeants (direction générale). En revanche, observer les choix et les décisions, les comparer, les mesurer en termes de conséquences et attirer l'attention du manager sur les risques ou les incohérences, relèvent bien de l'auditeur interne.

L'audit du management nécessite donc un grand professionnalisme, une expérience suffisante, une bonne connaissance de l'entreprise et une autorité suffisante pour être écouté par les responsables quant aux conseils et recommandations susceptibles d'être formulés à leurs égards.

I.2.5. Les moyens de preuve en audit interne

I.2.5.1. Moyens matériels

L'expression de l'opinion de l'auditeur interne porte le plus souvent sur les états financiers considérés dans leur ensemble. Il résulte que l'auditeur doit baser son opinion sur les faits matériels ayant une importance et pouvant apporter des modifications notables aux résultats comptables de l'entreprise.

Ceci revient à dire qu'une transaction, qu'une écriture n'est considérée comme significative que lorsque son existence, sa prise en considération ou son omission affecte la sincérité et la régularité des états financiers.

Précisons que tous moyens matériels supposent l'existence non seulement des documents d'enregistrement, mais aussi toute manuelle de procédures, supports, ou formalisation écrite des procédures claires, réalistes, complètes et objectives approuvées par la direction générale et les différents responsables hiérarchiques.

I.2.5.2. La qualité des faits

Selon Le BOLLECH^27(*), l'auditeur doit rassembler par l'observation, les investigations et les confirmations, une justification positive suffisante pour servir de base raisonnable à l'expression d'une opinion sur les états financiers qu'il examine. Ceci veut dire qu'en matière d'audit, certains faits sont plus probants que d'autres.

Un procès-verbal de situation de la caisse, contresigné par le caissier et l'auditeur est plus positif qu'une simple phrase de ce dernier disant que la caisse a été trouvée exacte ou non, par exemple.

Un état de rapprochement bancaire est plus probant qu'une simple déclaration attestant qu'il existe une conformité (concordance parfaite) entre l'extrait bancaire et le compte tenu dans les documents comptables.

I.2.5.3. Types de faits évidents

Les faits les plus importants qui méritent d'être retenus par l'auditeur interne sont :

Un système de contrôle interne instauré au sein d'une entreprise est un signe d'une bonne gestion. Il laisse supposer que les données comptables contenues dans les états financiers sont fiables ou pas. Une erreur est vite découverte grâce à l'efficacité du système de contrôle interne qui consiste en une série de vérifications permanentes et en cascade de données comptables d'un agent à un autre.

Ceci pourrait aussi constituer pour l'auditeur, un moyen de preuve non matériel de fiabilité des données figurant dans les états financiers.

Rappelons toutes fois qu'un système de contrôle interne est efficace s'il repose sur un certain nombre des principes. Parmi ceux-ci, nous pouvons retenir^28(*) :

Quelle que soit la taille de l'entreprise, il est toujours nécessaire de reconnaitre les tâches de chacun. L'organisation doit posséder un certain nombre des caractéristiques. Ces dernières doivent être adaptées, vérifiables, formalisées et doivent comporter une séparation convenables des fonctions.

L'organisation doit être établie sous la responsabilité du chef d'entreprise qui délègue son pouvoir,... Cette délégation du pouvoir est motivée par le fait que, plus la taille d'une organisation grandie, plus les problèmes à résoudre s'accroissent. Le responsable ne peut plus prendre seul toutes les décisions, sinon il devient inefficace. Il s'occupe de celles qu'il juge cruciales et se décharge d'autres qu'il remet entre les mains de ses subordonnés.

Par ce principe, il est supposé que, les procédures de travail mises en place dans l'organisation, doivent permettre le fonctionnement d'un système d'autocontrôle facilité par : les recoupements (assurer la fiabilité d'une information au moyen des renseignements émanant des sources différentes), les contrôles réciproques, l'utilisation des moyens techniques, la compétence et l'intégrité du personnel,...

La mise en place d'un système de contrôle interne suppose une certaine pérennité de ce système et de l'exploitation même de l'entreprise. Son arrêt peut entrainer un disfonctionnement préjudiciable, quel que fois une faillite de l'entreprise.

Par ce principe, le contrôle interne concerne toutes les personnes dans l'entreprise, toutes les fonctions, tous les organes,... Il ne doit pas y avoir des personnes exclus du contrôle par privilège. Il n'y a également de domaine qui soit réservé c'est-à-dire, celui mis en dehors du contrôle interne.

On entend par harmonie, l'adéquation du contrôle interne aux caractéristiques de l'entreprise. Ce principe exige que le contrôle soit bien adapté au fonctionnement de l'entreprise et à son environnement.

Dans beaucoup d'entreprises par exemple, le caissier et le magasinier sont isolés dans des salles non accessibles aux personnes externes. Et quelque fois, leur responsabilité pourrait être mise en cause si leur bureau était accessible à n'importe quel agent de l'entreprise.

Il importe que les objectifs du contrôle interne soient à atteindre indépendamment des méthodes, moyens et procèdes de l'entreprise. En particulier, l'auditeur interne doit veiller à ce que l'information n'élimine pas certains contrôles intermédiaires.

L'observation, l'inspection et le comptage de certains éléments d'actifs sont les meilleures preuves de leurs existences.

C'est ainsi que par exemple, les espèces en caisse doivent être comptées, les effets à recevoir comme les stocks de marchandises comptés, l'existence d'une valeur immobilière ou d'un matériel doit être témoigné par des pièces ou documents nécessaires. Car leur existence ne signifie pas pour autant leur appartenance à l'entreprise.

De plus, il y a l'épineuse question de la qualité des pièces et des biens examinés.

Si un auditeur doit facilement compter les espèces et les titres, il ne lui est pas possible de se convaincre de leurs qualités. Quel que soit son expérience, il ne peut se dire expert en tout. Il lui est impérieux d'approfondir ses analyses. En un mot, les preuves physiques concernent essentiellement l'inspection et le comptage de certains éléments d'actif.

Sans contestation aucune, les preuves les plus fréquentes pour un auditeur interne sont les documents de l'entreprise. La valeur d'un document comme moyen de preuve dépend de son origine. En effet, les documents comptables peuvent être d'origine interne (journal, chèque, bordereau de virement,...) ou externe (facture, reçu,...).

Les comparaisons entre les chiffres des années précédentes et celle en cours représentent pour un auditeur interne un moyen d'ailleurs efficace. Celles-ci vont lui permettre de déceler certaines incompatibilités, certaines irrégularités dans les valeurs présentes et états financiers.

Rejeter l'oralité serait considéré comme l'inexpérience de la part de l'auditeur.

En un mot, disons que, les réponses données à une série de questions posées par l'auditeur constituent pour lui une preuve.

I.2.6. Le positionnement de l'audit interne

I.2.6.1. L'audit interne et l'inspection

Dans la plupart d'entreprises, ce service d'audit interne est à tort qualifié d'inspection générale. Bien qu'ils soient tous deux travailleurs dans l'entreprise, et que pratiquement et théoriquement exécutent certaines tâches en commun, l'auditeur interne et l'inspecteur ne sont pas synonymes. En voici quelques différences :

- L'inspecteur est chargé de contrôler la bonne application des règles et directives par les exécutants. L'auditeur interne lui intervient en phase finale d'exécution et évalue le degré de maîtrise ;

- L'inspecteur a le pouvoir de sanctionner tandis qu'un auditeur interne ne s'occupe pas de cela. Rappelons toutefois que, si la mission de l'auditeur est contractuelle, elle débouche aux conseils et recommandations, jamais des sanctions ;

- L'inspecteur n'a pas la qualité d'apprécier les règles et principes directifs de l'entreprise, tandis que l'auditeur interne en examine les conséquences, émet ses critiques et propose des améliorations à la direction générale ;

- L'inspecteur peut faire sa mission, soit de lui-même soit encore à la demande de l'hiérarchie, tandis qu'un auditeur interne doit recevoir le mandat de la direction générale.

I.2.6.2. L'audit interne et le Contrôle de gestion

Comme pour l'inspecteur, nombreux sont ceux qui discernent mal la frontière entre le service d'audit interne et celui de contrôle de gestion. Sans doute l'une des causes tient au fait qu'elles ont suivi des évolutions similaires :

- L'auditeur interne est passé du simple contrôle comptable à l'assistance au ménagement dans la maîtrise des opérations ;

- Le contrôle de gestion est passé de la simple analyse des coûts au contrôle budgétaire puis à un véritable pilotage de l'entreprise.

Progressivement, l'audit interne et le contrôle de gestion évoluent et dépassent l'état de simple direction fonctionnelle au profit d'une aide à l'optimisation de l'entreprise.^29(*)

L'une et l'autre fonction s'intéressent à l'ensemble des activités de l'entreprise.

Comme l'auditeur interne, le contrôleur de gestion n'est pas un opérationnel. Il attire l'attention, recommande, propose mais n'intervient pas dans l'application. Les deux fonctions sont relativement récentes et encore en pleine évolution. D'où la multiplication des incertitudes et des interrogations.

L'une et l'autre bénéficient généralement d'un rattachement hiérarchique préservant leur indépendance et leur autonomie.

Les différences sont suffisamment importantes pour permettre leurs distinctions.

Alors qu'on connaît l'objectif de l'audit interne, qui vise à mieux maîtriser les activités par les diagnostics des dispositifs des contrôles internes, le contrôle de gestion s'intéresse plus à l'information qu'aux systèmes et procédures et vise le maintien des grands équilibres de l'entreprise (achats- stocks- ventes- investissements,...).

Il doit donc concevoir le système d'information de l'entreprise et attirer l'attention sur les déviations réalisées ou prévisibles en recommandant les dispositions à prendre pour restaurer la situation. En ce sens, il contribue à la réduction des actions antinomiques avec l'audit interne.

Si les deux fonctions ont un champ d'application couvrant l'ensemble d'activités, celui-ci n'est pas considéré de la même façon. S'intéressant essentiellement aux résultats, réels ou prévisionnels, le contrôleur de gestion ne prend en compte que tout ce qui est chiffré ou chiffrable. L'auditeur interne va au-delà de cette dimension et peut particulièrement analyser tous les domaines comme : les relations sociales, l'environnement tant interne qu'externe (la sécurité, la qualité, le fisc, etc.).

Alors que le contrôleur de gestion effectue des missions tout au long de l'année et que ses activités sont quelques fois bousculées par les priorités de la direction générale, l'auditeur interne en effectue des systématiques, des planifiées en fonction du risque pressenti.

Faisons remarquer toutefois qu'il existe malgré ces différences, une complémentarité entre les deux notions.

Dans toutes ses interventions, l'auditeur interne apporte son soutien au contrôle de gestion. Et un contrôle de gestion est d'autant plus efficace qu'il reçoit des informations élaborées et transmises dans un système de contrôle interne fiable et validé par l'audit interne. La validation d'un système d'information conçu par le contrôle de gestion est une garantie sur la qualité de l'information que donne l'auditeur interne.

Comme les autres fonctions, le contrôleur de gestion peut et doit être aussi audité pour apprécier l'adéquation des indicateurs de gestion prévisionnelle, la cohérence entre des grands équilibres, l'exhaustivité des informations contrôlées ; bref, l'efficacité du système de contrôle.

En résumée, l'évaluation périodique de l'auditeur interne, doit permettre le contrôleur de gestion de juger son travail (son fonctionnement et sa cohérence avec les procédures prévues).

A l'inverse, l'auditeur interne trouve auprès du contrôleur de gestion des informations prises en clignotants susceptibles d'attirer son attention sur des points forts ou faibles à prendre en compte dans le déroulement de sa mission d'audit.

On peut donc conclure qu'il existe une véritable synergie entre les deux fonctions pour le bien commun de l'entreprise.

Sans pour autant les confondre, il n'est pas aussi inexact de dire que les deux fonctions (audit interne et contrôle de gestion) exercent l'une sur l'autre des contrôles réciproques.

I.2.7. Comment conduire une mission d'audit interne ?31(*)

Généralement toute mission, analyse ou étude peut être cernée au niveau de 3 phases :

Traitons en un à un, tout en rappelant que pour notre cas, il s'agit d'une mission d'audit interne.

I.2.7.1. Phase préparatoire

Toute mission d'audit s'ouvre par un ordre de mission témoignant du mandat accordé à l'auditeur interne par la direction générale.

Sur terrain, l'intervention de l'auditeur interne commence par la détection des faiblesses dont l'examen fera l'objet même de la phase de réalisation.

La délicatesse de cette phase exige donc à l'auditeur interne d'importantes capacités de lecture, d'attention et d'apprentissage en dehors de tout ce qu'on peut qualifier de routine.

Autrement, elle sollicite à apprendre et à comprendre le fonctionnement de l'entreprise. Car, il faut comprendre et savoir où trouver la bonne information et à qui la demander.

D'une manière détaillée, l'auditeur doit passer par les étapes suivantes :^32(*)

L'auditeur interne doit apprendre son sujet, connaître de près le domaine à auditer, le découper en simples activités susceptibles d'être auditées afin que le travail soit facile, simple et précis.

L'auditeur interne doit planifier la prise de connaissances et prévoir les moyens adéquats pour acquérir le savoir nécessaire à la réalisation de la mission.

Parmi ces différents moyens, nous pouvons citer, les documents de l'entreprise, les dispositifs pour un bon déroulement de l'interview, les comptes rendus du service audité, le questionnaire,...

Il s'agit essentiellement de savoir où se situent les risques et non de les analyser dans le détail de leurs conséquences. C'est à ce niveau qu'on procède au découpage de l'opération auditée en unités de base élémentaires qui correspondent à des activités concrètes et précises.

Vu les difficultés du découpage en série, il est recommandé à l'auditeur interne de procéder par un découpage séquentiel ; c'est-à-dire l'ordre chronologique des activités; exemple : Réception des catalogues, demande ou passation de la commande, réception de la marchandise, payement de la facture, stockage,...

Ici, l'auditeur identifie les points de contrôle interne sans se livrer à aucun test, ni validation de procédures de contrôle.

Il regardera simplement s'il y a une documentation adéquate et si les enregistrements se déroulent dans la régularité. Bref, disons qu'à ce niveau, l'auditeur interne détecte les points de contrôle dont le risque est potentiel.

Les risques déjà détectés, l'auditeur va maintenant définir les objectifs de sa mission. Ceux-ci peuvent être généraux ou spécifiques.

Il s'agit de s'assurer des éléments suivants dans le domaine audité : la sécurité des actifs de l'entreprise, la fiabilité des informations produites, le respect des règles et directives, l'optimisation des ressources disponibles.

Il s'agit de préciser de façon concrète les différents points de contrôle qui vont être testés et qui contribuent à la réalisation des objectifs généraux.

Le questionnaire étant le moyen le plus utilisé par l'auditeur, du découpage et de l'identification des risques ressortent ses grandes lignes.

I.2.7.2. Phase de réalisation

A partir des objectifs définis pendant la phase précédente, l'auditeur interne élabore un rapport dit d'orientation.

La phase de réalisation débute par une réunion d'ouverture dans laquelle, auditeur interne et audité examinent le rapport d'orientation. Ainsi, les auditeurs annoncent au préalable et sans ambiguïté ce qu'ils ont l'intention de faire.

Au cours de cette lecture commune, les auditeurs vont solliciter les avis de l'audité, ses observations, qui peuvent ou non être pris en compte par ces auditeurs.

Appelé encore « planning des réalisations », c'est un document interne au service d'audit dans lequel on procède à la détermination et à la répartition des tâches entre les membres de l'équipe en charge de la mission, les points de départ des questionnaires aux contrôleurs internes, le suivi du travail, la documentation,...

L'auditeur interne procède à un découpage séquentiel, logique que des opérations nécessaires à l'identification des risques.

Il procède à la définition des objectifs de sa mission, élabore le rapport d'orientation et établi un programme de son travail.

Pour chacun des points du contrôle interne, si jugé utile, il formule un questionnaire autour de ces cinq questions :

Les réponses à ces questions sont trouvées au cours de la phase qui nous intéresse maintenant : travail sur terrain. Ici les tests sont faits à l'aide des outils qui sont à sa disposition (questionnaire, interview,...).

Chaque dysfonctionnement, anomalie donne lieu à l'établissement d'une feuille de révélation des problèmes apparents (FRPA) et donc à une analyse causale qui va permettre d'identifier les points et/ou dispositifs du contrôle interne qui accusent des faiblesses et de recommander les notifications à appliquer pour y apporter remède.

L'addition de tous les constats de l'auditeur interne permet d'apporter donc un jugement de valeur sur la qualité du contrôle interne de l'unité ou du système ou encore du processus audité.

Le premier des tests que l'auditeur interne va réaliser c'est l'observation immédiate. Il s'agit des observations physiques de toute nature que ce soit. Ici l'auditeur prend en compte les alias relatifs au moment où il effectue son observation, maintien les faits observés dans leurs contextes et complète le questionnaire déjà établi.

Le second des tests est celui individuel. Ces tests sont réalisés en fonction des zones à risque antérieurement définis et du questionnaire du contrôle interne.

On choisi un processus ou un ensemble d'opérations pour voir la façon dont les choses se sont passées et comment elles sont maîtrisées.

I.2.7.3. Phase de clôture

Parlant du projet du rapport d'audit, on voit l'ensemble des FRPA que l'on a classé de manière logique et par ordre d'importance. Rappelons que les FRPA présentent la totalité des constats, les causes, les conséquences et les recommandations formulées.

Maintenant, la synthèse est effectuée en ne reprenant que le problème de chaque FRPA. En réorganisant sans modifier les énoncés puis en ajoutant des titres de regroupement, on obtient un document dit " Projet du rapport d'audit".

C'est un rapport qui est adressé aux principaux responsables concernés par la mission d'audit et à la direction. Les conclusions du rapport d'audit doivent reprendre à synthèse, la capacité de l'unité, organisation auditée, à accomplir sa mission et met l'accent sur les dysfonctionnements constatés afin de développer les actions de progrès.

Notons donc mieux que le rapport d'audit est le document le plus important qui engage le responsable de l'audit. Il doit donc être complet, conclusif, écrit et final.

Considéré comme point culminant de la mission d'audit, ce document sert à déclencher les réflexions de la direction générale en vue du lancement des actions du progrès.

- Il doit être présenté aux responsables audités à l'état de projet, puis discutés avec eux avant d'être diffusé définitivement ;

- Il doit être bien structuré et ordonné pour permettre une compréhension de la part des lecteurs ;

- Il doit être revu par un comité de lecture interne du service d'audit avant diffusion ;

Les personnes qui ont participé à la réunion d'ouverture, participent également à celle de clôture. Celles-ci sont appelées à juger et apprécier le travail réalisé par rapport à celui que les auditeurs avaient l'intention de faire (réunion d'ouverture).

On va donc y retrouver les audités avec leurs collaborateurs, l'hiérarchie directe, etc. A l'ordre du jour, l'examen du rapport d'audit est le seul point qui domine. En vue d'une analyse approfondie, chaque participant devra recevoir copie du dit rapport quelques jours avant la réunion. Et, l'examen du présent rapport vient après une présentation par le responsable de la mission.

Signalons toute fois que, pour réaliser leur mission, les auditeurs internes devront faire preuve des certains principes que nous jugeons utiles à rappeler.

I.2.8. Les principes de l'audit interne

Le dispositif de contrôle interne mis en place par une entreprise lui permet de s'assurer que l'organisation dans son ensemble respecte ses objectifs tout en maîtrisant les différents risques liés à son activité. Au sein d'une entreprise, l'organe de contrôle (le service d'audit interne ou commission d'audit selon la terminologie en vigueur) :

· s'assure que les risques de l'entreprise sont bien identifiés et maîtrisés ;

· est détenteur d'un pouvoir d'alerte, dans le cas contraire (à travers des rapports d'audit contenant les constats et recommandations d'amélioration).

Pour réaliser leurs missions, les auditeurs internes doivent disposer d'une marge de manoeuvre entière leur permettant de s'exprimer sur tout sujet dès lors qu'il a un impact négatif sur le fonctionnement, voire la survie de l'entreprise au regard des objectifs qu'elle s'est fixés.

- Le principe de la déontologie : Il est le fondement même du professionnalisme. Ainsi ce principe suppose de l'auditeur interne, la confiance, l'intégrité, la confidentialité et la discrétion qui en sont des éléments essentiels ;

- Le principe de la présentation impartiale : Ce principe oblige l'auditeur interne de rendre compte de sa mission d'une manière honnête et précise. C'est-à-dire que les constats d'audit, les conclusions des rapports d'audit devront refléter de manière honnête et précise les activités de l'auditeur. Les obstacles importants rencontrés pendant la mission d'audit et les questions non résolues ou les avis divergents entre l'équipe auditrice et auditée doivent aussi être consignés ;

- Le principe de la conscience professionnelle : Ce principe voudrait tout simplement rappeler qu'avec leurs compétences, les auditeurs agissent en accord avec l'importance des tâches qu'ils réalisent et la confiance que leur ont accordée le commanditaire de l'audit et les autres parties intéressées ;

- - Le principe de l'indépendance : Ce principe est le fondement même de l'impartialité de l'audit et de l'objectivité des conclusions retenues dans un rapport d'audit. En respect de ce principe, les auditeurs internes doivent être indépendants de l'activité auditée et doivent avoir ni parti pris ni conflit d'intérêt. Ils doivent pour cela conserver un esprit objectif tout au long du processus d'audit et s'assurer que les constats et conclusions sont uniquement fondés sur les preuves d'audit ;

- Le principe de l'approche fondée sur la preuve : Ce principe constitue pour l'auditeur interne, une méthode rationnelle pour parvenir à des conclusions fiables et reproductibles dans un processus d'audit systématique. Les preuves d'audit sont vérifiables et doivent s'appuyer sur des échantillons des informations disponibles, dans la mesure où un audit est réalisé avec une durée et des ressources délimitées. La confiance qui peut être accordée aux conclusions d'audit est étroitement liée à l'utilisation appropriée de l'échantillonnage.

En quelques mots, il nous faut réaliser des audits systématiques, méthodiques, indépendants, documentés, objectifs, rigoureux et factuels, avec des auditeurs compétents, objectifs, factuels, impartiaux, discrets, intègres, consciencieux, rigoureux, indépendants et garantissant la confidentialité, avec des ressources délimitées.

I.3. LA GESTION DES ENTREPRISES

A tout instant de son existence, l'entreprise doit respecter des obligations fiscales, administratives, comptables, techniques,... A ceci s'ajoutent les risques qui exigent la rigueur de la gestion.

Rappelons également qu'aucune entreprise n'est à l'abri des erreurs administratives, des besoins de financement, des contrôles fiscaux,... Pour ce faire, une gestion efficace s'impose, pour arriver à l'amélioration de l'image et la qualité de l'entreprise.

Comme définie précédemment, la gestion est une action d'administrer, d'assurer la rentabilité de l'entreprise. Et donc une discipline qui étudie l'organisation et le fonctionnement des unités économiques.

Herbert SIMON^33(*) précise que la gestion est un processus qui contient les fonctions fondamentales qui commencent par la planification et se terminent par le contrôle. Elles se résument dans ce qu'il convient d'appeler " Planification, Organisation, Impulsion et Contrôle", (POIC).

En évoquant la gestion des entreprises, nous faisons plus allusion à l'aspect managérial que tout entrepreneur pourra intégrer au sein de l'entité où il oeuvre.

Pour une bonne gestion, il convient d'appliquer au sein d'une entité, des méthodes de management dédiées aux diverses composantes de l'entreprise. Nous faisons allusion à différentes fonctions de l'entreprise : la fonction financière, la fonction comptable, la fonction technique, la fonction marketing, la fonction commerciale et pourquoi pas l'audit et autres encore.

Ainsi, il existe plusieurs aspects de gestion dans une entreprise, notamment : la gestion financière, la gestion marketing, la gestion de production, la gestion du personnel,...

I.3.1. La gestion financière

Pour exercer son activité, l'entreprise doit d'abord engager des dépenses avant de percevoir des recettes : réalisation des investissements matériels, installation, payement des matières premières et fournitures, rétribution des prestataires de services.

Ce n'est ultérieurement, à l'issue du cycle de production et de commercialisation que les recettes seront encaissées à la suite des ventes. Il y a donc un décalage dans le temps entre les payements et les encaissements.^34(*)

De ce qui précède, les besoins de financement relèvent de la gestion financière ainsi que leur financement, lui aussi relevant de la fonction financière.

Faire la gestion financière consiste à rechercher l'équilibre entre différentes masses financières du bilan d'une entreprise ou d'une société.

Du point de vu financier, l'entreprise peut être définie comme un lieu où les mouvements des fonds convergent et provoquent des mouvements, appelés encore flux de trésorerie^35(*).

La structure de la gestion financière d'une entreprise comporte au passif (haut du bilan) les capitaux permanents ; c'est-à-dire fonds propres et les dettes ou emprunts à long terme. Bref, les capitaux acycliques ; (en bas du bilan) les ressources cycliques ; c'est-à-dire qui se renouvellent selon le rythme d'exploitation.

A l'actif, cette structure comporte les emplois des capitaux perçus soit en plus d'un exercice comptable (haut de bilan) soit encore pour une période correspondante à celle du cycle d'exploitation (bas du bilan).

La gestion financière repose sur la recherche de l'équilibre entre ces quatre masses financières décrites ci-haut et retenues par la règle de l'équilibre minimum d'où la structure financière. Cet équilibre peut être recherché d'un point de vue dynamique. Dans ce cas, on apprécie la rentabilité de l'entreprise et son évolution.

De façon statique, il est question d'étudier la solvabilité de l'entreprise. Enfin, cet équilibre peut être étudié pour une longue période. En ce sens, elle suppose l'étude du financement de l'entreprise.

I.3.2. La gestion marketing

Le marketing est un ensemble d'activités destinées à rapprocher l'entreprise et le consommateur, à faire en sorte de répondre aux besoins de celui-ci.

Le marketing et le processus par lequel on planifie et effectue la conception, la fixation du prix, la promotion et la distribution d'idées, de biens et de services pour engendrer des échanges qui permettent d'atteindre des buts à la fois individuels et organisationnels.^36(*)

Dans un optique marketing, l'entreprise a pour but d'optimiser la relation d'échanges entre elle et ses clients, et de maximiser leurs satisfactions respectives.

On peut décomposer le processus de gestion marketing en cinq éléments principaux : analyse, fixation des objectifs, planification, mise en oeuvre et contrôle.

En prime abord, le spécialiste en marketing fait une analyse de son marché et des ressources de la firme. Cette analyse lui permet de fixer des objectifs marketing compatibles avec la situation réelle de la firme. A l'étape de la planification, il s'intéresse aux aspects stratégiques (segmentation, positionnement, actions face à la concurrence, choix du réseau,...) plutôt qu'aux aspects opérationnels (personnel de vente, matériel publicitaire, stocks de produits,...). La mise en oeuvre du plan marketing exige une bonne coordination de tous les acteurs et met à contribution toutes les fonctions de l'entreprise. Enfin, l'opération contrôle permet à la firme de comparer les résultats avec ses objectifs, de redresser les écarts constatés en apportant les correctifs nécessaires.

Il est donc, hasardeux de vouloir transférer intégralement une stratégie marketing. D'où, un impératif se pose, pour toute personne, responsable de ladite fonction dans une entreprise, à faire preuve de sa compétence pour assurer sa bonne gestion.

I.3.3. La gestion de production

A l'origine, elle se réfère aux activités nécessaires pour la fabrication des produits. Son champ s'est récemment étendu pour inclure les activités telles que les approvisionnements, l'entreposage, les transports,...

Bref, cette fonction inclus toutes les activités qui concourent à la recherche des matières premières, à leur traitement (transformation) jusqu'à les rendre disponibles sous forme des produits auprès des acheteurs. La fonction de production est encore appelée fonction technique et est au coeur de l'entreprise. Elle a pour mission de prévoir, d'organiser, et de contrôler les activités de production ou de transformation.

A côté de cette mission se trouve son objectif primordial, celui de mettre à la disposition des services commerciaux, des produits susceptibles d'être écoulés sur le marché des biens.

Comme pour d'autres fonctions, ceci exige des responsables du service de production, des connaissances en gestion pour atteindre cet objectif dans la rationalité.

I.3.4. La gestion du personnel

L'entreprise qui a pour finalité la production, recourt également aux ressources humaines qui offrent le travail. La productivité de l'entreprise dépendra également du rendement, de l'épanouissement et de la satisfaction du personnel au travail.

Les éléments humains sont regroupés à travers différents services au sein de différentes fonctions pour la réalisation du travail et de la production. Signalons également que, la taille de la main s'oeuvre et le degré de substituabilité entre capital et facteur travail exige une certaine rationalité de gestion.

Les intérêts de l'entreprise quelque fois contradictoires à ceux des salariés demandent et exigent du manager l'application des certains principes de gestion, d'où une gestion du personnel efficace et efficiente au bénéfice de l'organisation.

I.4. CONCLUSION PARTIELLE

L'entreprise en tant qu'une unité de production, nécessite une combinaison des facteurs non seulement financiers, mais aussi naturels et surtout humains pour accomplir sa mission, quelle que soit sa forme, sa catégorie,... De tous ces facteurs, les humains sont les plus déterminants, mais aussi, les plus difficiles à maitriser. On nous enseigne aussi que, l'entreprise à travers ces humains est en perpétuel dérapage. Et, est à tout moment en contravention à des règles internes, à des règles de loi,... Ainsi, comme le ferait, tout être consciencieux, l'entreprise doit faire une introspection permanente (contrôle interne), afin d'apprécier ses points positifs et abandonner ou corriger, le cas échéant, les points négatifs constatés.

L'entreprise ou société qui ne sait pas s'autocontrôler, est non seulement encouragée ou remerciée par son environnement externe (actionnaires, l'Etat...) lorsqu'elle réalise des bons résultats et peut la sanctionner lorsqu'elle fait des erreurs soit enregistre des déficits: ceci est appelé le contrôle externe.

« Les personnes travaillant au sein d'une entreprise, sont soumises à des dures épreuves du savoir-faire et d'honnêteté. Le dirigeant, le comptable, le caissier, etc., se trouvent placés devant des possibilités de récupération individuelle parce que le salaire devient vite insuffisant pour satisfaire les besoins qui sont souvent illimités. Etant donné que ces personnes gèrent la richesse appréciable de l'entreprise, elles sont vite tentées d'effectuer quelques prélèvements non autorisés». ^37(*)

Grosse modo, voilà ce qui justifie toute cette théorie ci-dessus. Autrement dit, le service d'audit interne constitue un garde fou à tous ces types d'erreurs et risque de faillite à la porté des entreprises.

Comme toute entreprise sérieuse, l'ESCO-Kivu s.p.r.l, une société d'exploitation agro-industrielle, doit de même se doter d'un service d'audit interne. S'il existe il faut le maintenir et le rendre performant pour permettre l'épanouissement.

Chapitre Deuxième

LA NECESSITE DE L'AUDIT INTERNE DANS LA GESTION DE

L'ESCO-Kivu s.p.r.l.

Avant d'approfondir nos analyses sur le fonctionnement de l'entreprise ESCO-Kivu s.p.r.l, (dans son aspect de l'audit interne), constituant l'objet de notre investigation, faisons d'abord une brève description organisationnelle.

II.1. DE LA CREATION ET DU FONCTIONNEMENT ORGANISATIONNEL

DE LA SOCIETE ESCO-Kivu s.p.r.l 38(*)

II.1.1. Historique de la société ESCO-Kivu s.p.r.l.

La société Edmond Schlüter & compagnie Kivu s.p.r.l. "ESCO-Kivu s.p.r.l.", est une entreprise à caractère agro industriel et commercial dotée de la personnalité juridique. Elle fut installée en République Démocratique du Congo en date du 30 Juin 1970 et enregistrée à l'Office National de Kinshasa sous le numéro 15.662, folios 131 à 141, volume CLX sous le nom de « Edmond Schlüter Congo ».

L'entreprise ESCO-Kivu s.p.r.l. a successivement modifié ses statuts à travers les actes authentiques ci-après :

- En 1971, l'acte publié au journal officiel, deuxième partie 173 page 1046, portant sur le changement de la dénomination, de « EDMOND SCHLÜTER CONGO » à « EDMOND SCHLÜTER Zaïre ».

- En date du 28 Novembre 1977, ses statuts furent modifiés pour la deuxième fois par l'acte enregistré à l'Office Nationale de Kinshasa sous le numéro 36.257, volume CDXX, folios 174 à 176. Et la dénomination changea de « EDMOND SCHLÜTER Zaïre » à « EDMOND SCHLÜTER et compagnie au Zaïre ».

- Plus tard en 1997, la société « ESCO- Zaïre », modifie ses statues pour la troisième fois et devient l'actuelle « ESCO-Kivu s.p.r.l. ». Et au même moment son siège quitta Kinshasa pour Goma, chef lieu de la province du Nord-Kivu, en l'Est de la République Démocratique du Congo.

Son capital social a été modifié soit augmenté à diverse reprises, la dernière en date étant, celle du 05 Décembre 1997, lors de la réunion extraordinaire de son assemblée générale des associés tenus à Kinshasa.

Actuellement, la société ESCO-Kivu s.p.r.l. semble concentrer ses actualités en province du Nord-Kivu, (comme d'ailleurs son nom l'indique). Et se spécialise dans l'achat, l'exploitation et l'exportation des produits agricoles notamment : le cacao, le quinquina, la vanille, la rauwolfia, les graines de papaye, le café, le piment,...

En ville de Butembo, cette société se situe au numéro 114 de la cellule M .G .L, Commune Vulamba, dans le Nord-Kivu, l'une des provinces de l'Est de la République Démocratique du Congo, où est même situé son siège social.

II.1.2. Objet de la société ESCO-Kivu s.p.r.l.

La société ESCO-Kivu s.p.r.l. s'est dotée des immeubles, des plantations, des matériels roulants, bref de tous ce qu'elle a, en vue de s'assurer non seulement d'une bonne exploitation, mais aussi de l'achat, le traitement et de la vente (exportation) de tous les produits agricoles et principalement ceux, énumérés dans les lignes précédentes.

Dans le cadre de ses activités, elle est autorisée à faire des transactions (en République Démocratique du Congo, comme à l'étranger), commerciales, financières, agricoles,... se rapportant directement ou indirectement à l'objet tel que définie ci-dessus.

En tant que personne morale, elle peut avoir des participations dans d'autres sociétés ou entreprises créées, prêter ou emprunter des fonds en vue de la bonne marche de ses affaires.

En un mot, la société ESCO-Kivu s.p.r.l, est une entreprise privée en responsabilité, limitée, dotée d'une personnalité juridique qui a pour objet : l'achat, l'exploitation et la vente (exportation) des produits agricoles.

II.1.3. Les ressources de la société ESCO-Kivu s.p.r.l.

Les ressources de la société ESCO-Kivu s.p.r.l. sont constituées des parts sociales des associées : capital social de la société. Toutes les parts sociales ont été entièrement libérées en numéraire et ont été mise à la disposition de la société en vu de permettre une exploitation efficace. La société ESCO-Kivu s.p.r.l. met à la disposition de son personnel tous les moyens nécessaires pour améliorer la qualité du travail fourni.

Les principales activités exercées, se rapportent essentiellement, à l'achat, la transformation élémentaire et l'exploitation des produits agricoles. Ces activités sont exercées au Nord-Kivu, en territoires de Beni, Lubero et une moindre part en territoire de Mambasa et d'Irumu en province Orientale.

Dans sa culture, toutes les parts confèrent un droit égal chacune dans la répartition des bénéfices et de tout produit d'exploitation.

Et comme elles sont indivisibles, les copropriétaires, les usufruitiers, les créanciers, les gagistes doivent se faire représenter vis-à-vis de la société par une seule personne, faute de quoi, l'assemblée se réserve le droit de suspendre toute jouissance des droits afférant à ces parts.

II.1.4. Le patrimoine de la société ESCO-Kivu s.p.r.l.

Le patrimoine de la société ESCO-Kivu s.p.r.l. est constitué de tous les biens, droits et obligations qui lui sont reconnus. L'ESCO possède donc :

A l'actif : les valeurs immobilisées, (incorporelles et corporelles), circulantes, (d'exploitations, réalisables et disponibles).

Au passif : les capitaux propres, les dettes à long et moyen terme et les exigibles à court terme, les éventuelles subventions et provisions.

II.1.5. Structure organisationnelle de la société ESCO-Kivu s.p.r.l

Du point de vu structurel l'ESCO-Kivu s.p.r.l. est composé des quelques organes qui lui permettent d'assurer son fonctionnement normal. Ceux-ci travaillent en interrelation hiérarchique comme nous pouvons le constater sur l'organigramme ci-dessus :

Dans la suite de cette partie, nous essayons ici de présenter quelques unes des attributions ; dont dispose chacun de ces organes, en référence des textes légaux de ladite société :

II.1.5.1. La Direction générale

Les attributions de cet organe sont expressément définies dans un document dit « Job description » ou « description des tâches » du directeur générale.

- La première et principale de ses tâches est de pouvoir contrôler les branches de la société ESCO partout ou elles se trouvent ;

- Il centralise les rapports financiers des branches et ne pourra prendre des décisions que sur base des données recueillies au niveau de la base ;

- Pour définir sa politique, il doit tenir compte des finalités attendues par les actionnaires à travers l'assemblée générale.

Tout en reconnaissant l'existence de plusieurs autres tâches lui assignées, hormis ceux-ci, nous rappelons en passant que notre travail s'intéresse à la première de ces tâches.

II.1.5.2. L'Inspection générale

- La surveillance des activités quotidiennes de la société ESCO-Kivu s.p.r.l;

- Il reçoit du gérant, les rapports de chaque jour dans le but de pilotage des projets agricoles de l'entreprise ;

- Il prend connaissance de la réalité du terrain sans ou après s'être déplacer à travers différents documents et correspondances lui transmis, (procès verbaux des réunions tenues, rapports hebdomadaires,...).

II.1.5.3. La Gérance

Le préposé à la gérance (le gérant) est nommé, le cas échéant, révoqué de ses fonctions par la direction générale. Cette dernière définie les modalités : de son engagement, de son licenciement, fixe les avantages lui accordés, sa rémunération,...

- De la supervision du système de contrôle interne au niveau des branches d'activités ;

- De l'affectation des ressources et du personnel pour une bonne marche des activités ;

- De la réception des rapports des administrateurs des branches, départements,...

II.1.5.4. L'Audit interne

- De la vérification et de la certification des opérations d'exploitation, d'achat, d'exportation des matières premières ;

II.1.5.5. L'Administration

Il est l'organe qui s'assure de l'application des normes et de la bonne marche des services administratifs (caisse, comptabilité, secrétariat et service du personnel), conformément aux directives prévues et à la culture au sein de la société ESCO-Kivu s.p.r.l.

- Développement des activités au niveau local et du respect des procédures régissant la société ESCO-Kivu s.p.r.l ;

- Mettre à jour les listes de présence et feuille de paie pour faciliter la passation des écritures comptables à la fin de chaque mois ;

- Assister au conseil de discipline avec les chefs des projets et les coordonnateurs des projets ;

- Fournir des conseils techniques aux chefs de différents services et autres travailleurs ; etc.

II.1.5.6. La coordination

Cet organe s'occupe essentiellement des activités qui nécessitent une spécialité et une connaissance en techniques agricoles. Il est composé du département agricole et du département des achats.

- Approuvent et mobilisent les planteurs en les informant et en les formant en matières techniques agricoles appropriées ;

Ceux-ci sont agents de l'entreprise ESCO-Kivu s.p.r.l, choisis parmi les planteurs. Ils s'occupent de :

- Tenir les fiches et les cartes des planteurs pour mieux surveiller les distributions des plantules ;

- Guider les planteurs à appliquer les normes de l'agriculture pour améliorer leurs champs.

Ce sont des personnes physiques ou morales disposant des champs dont la superficie varie entre 1 et 30 hectares.

Généralement, ces planteurs sont dispersés à travers les territoires de Beni et Lubero. Seul le secteur de Watalinga dispose des champs un peu rapprochés.

La société ESCO-Kivu s.p.r.l collabore avec des coopératives de planteurs opérant dans différents milieux ruraux.

Vu leurs rendements la société a décidée d'en créer d'autres à sa propre initiative. Ces organisations servent ainsi de groupe de contact ou de réseau de formation entre les planteurs.

A l'intérieur, ceux-ci disposent des organigrammes structurés, proposés par l'ESCO-Kivu s.p.r.l.

A côté de ces deux catégories de planteurs, l'ESCO-Kivu s.p.r.l travaille de même avec d'autres planteurs encadrés par l'Office National de Café (ONC) et d'autres organisations non gouvernementales tant nationales qu'internationales.

- S'occupent de la propreté des dépôts pour éviter les éventuelles contaminations et destructions des matières stockées ;

Ces agents s'assurent du respect des normes et procédures d'expédition des matières ou produits achetés et exploités.

Cet organe s'occupe essentiellement des achats des produits agro industriels au sein de l'entreprise ESCO-Kivu s.p.r.l. Il doit donc, effectuer des négociations au prêt des particuliers pour avoir des meilleurs produits en qualité, en prix et en quantité voulue.

II.1.5.6. Le département technique

- D'effectuer des démarches nécessaires pour l'expédition de lots des produits demandées par l'acheteur,...

Bref, disons qu'elle coordonne toutes les activités relatives aux exportations.

II.1.5.7. Impact socio-économique de l'entreprise ESCO-Kivu s.p.r.l

En vue d'apprécier son impact socio-économique et de dégager ses dimensions sociales, la société ESCO-Kivu s.p.r.l mène périodiquement une étude (diagnostique) auprès des agriculteurs ou planteurs visant à mettre en évidence sa performance face aux contraintes environnementales.

Cet étude permet de retenir les stratégies permettant d'améliorer le bien être des petits producteurs.

La première consiste à entretenir quelques plantations pilotes d'où elle tire les matières premières et la seconde consiste à l'encadrement des paysans dans la pratique de la culture surtout du cacao.

II.1.6. Conclusion partielle

Après avoir pris connaissance de la société ESCO-Kivu s.p.r.l. et de son fonctionnement, nous nous rendons compte de la complexité de sa gouvernance ; par conséquent de la nécessité d'avoir des dispositifs appropriés pour s'assurer du degré de maîtrise du contrôle des activités.

Considérant que l'audit interne est l'un des outils adaptés pour s'assurer de la bonne gestion et du degré de maîtrise du contrôle d'activités, nous apportons ici affirmation à la première hypothèse ; celle de l'existence du service d'audit interne au sein de l'ESCO-Kivu s.p.r.l. Ceci est très visible en observant l'organigramme ci-haut présenté et en vigueur au sein de la dite entreprise. Il est directement rattaché à la gérance et ne dépend que d'elle.

Il semble ainsi que ce rattachement hiérarchique du service d'audit interne est un déterminant non négligeable pour une bonne gouvernance de la part des dirigeants dans une entreprise.

II.2. LA COUVERTURE DU SERVICE D'AUDIT INTERNE ET SON FONCTIONNEMENT AU SEIN DE LA SOCIETE ESCO-Kivu s.p.r.l.

La notion d'audit est plus large que celle de révision comptable ou d'expertise comptable. Cette perspective de généralisation de l'audit exige non seulement que l'auditeur ait une connaissance plus au moins parfaite de l'entreprise, mais aussi qu'il applique son autorité sur l'ensemble de l'entreprise.

Dans le premier paragraphe, il est question d'apprécier la couverture du service d'audit interne au sein de l'ESCO-Kivu s.p.r.l et d'analyser son fonctionnement dans le second.

II.2.1. De la couverture du service d'Audit interne au sein de l'ESCO-KIVU s.p.r.l.

Analysons tout d'abord les activités effectuées par le service d'audit interne :

II.2.1.1. Les activités effectuées par le service d'audit interne au sein de l'ESCO-Kivu s.p.r.l.

Les activités de l'audit interne dans les agences ESCO-Kivu s.p.r.l. sont regroupées en deux catégories : celles dites permanentes et d'autres dites ponctuelles.

· La vérification de l'application de l'ensemble des dispositions du contrôle mis en place par la direction générale ;

· L'analyse et l'appréciation des dispositions de contrôle en vigueur dans divers secteurs d'activités ;

· Assurer la sécurité et l'intégrité du patrimoine, la sincérité de l'information et l'entretien de l'efficacité des systèmes de contrôle ;

· Guider les auditeurs externes dans la validation des états financiers de l'entreprise.

Pour leur part, les activités ponctuelles sont réalisées de façon improvisée en vue de pouvoir améliorer les performances de l'ESCO-Kivu s.p.r.l.

II.2.1.2. Programme d'actions du service d'audit interne au sein de l'entreprise ESCO-Kivu s.p.r.l

Le nombre de visites du service d'audit dans un département ou service quelconque explique la valeur ou la considération apportée à ce dernier, mais dépend aussi de son étendue. Vu la multiplicité des services au sein de l'ESCO-Kivu s.p.r.l, pour bien mener ses actions, le service d'audit interne se réfère à un programme. Celui-ci est nommé « Programme d'Actions d'Audit Interne» et lui permet de couvrir tous les services ou départements fonctionnels en son sein.

Pratiquement ce programme susmentionné est présenté sous forme d'un tableau dont, pareil est le modèle :

N^o d'ord.	SERVICE A VISITER	ACTION A MENER	OBJECTIFS A ATTEINDRE	NOMBRE DES MISSIONS/AN	NOMBRE DES ROTATIONS	DUREE DE L'ACTION	COUT DE L'ACTION	OBSERVATIONS
1
2
...

De ce fait, pour mieux appréhender la couverture des actions du service d'audit interne au sein de la société ESCO-Kivu s.p.r.l, nous prenons le référentiel du programme d'actions de l'année 2008.

N^o d'ord.	SERVICE A VISITER	NOMBRE DE MISSIONS	NOMBRE DE ROTATIONS OU VISITES DE TRAVAIL	COUTS EN USD
1	ADMINISTRATION BENI (Branche Cacao)	2	4	-
2	ADMINISTRATION BUTEMBO (Branche Quinquina)	2	4	150
3	SERVICE DU PERSONNEL	2	2	-
4	COMPTABILITE BENI	3	9	-
5	COMPTABILITE BUTEMBO	3	6	120
6	CAISSE CENTRALE BENI	2	2	10
7	CAISSE CENTRALE BUTEMBO	1	1	30
8	DEPOT CENTRAL (Branche Cacao)	3	9	-
9	DEPOT CENTRAL (Branche Quinquina)	3	3	150
10	DEPARTEMENT AGRICOLE (Branche Cacao)	4	14	2500
11	DEPARTEMENT AGRICOLE (Branche Quinquina)	4	6	1550
12	DEPARTEMENT TECHNIQUE	3	4	45
13	DIRECTION CHARGEE DES EXPORTATIONS	4	8	2300
TOTAUX		36	72	6855

Le nombre des missions varie d'un service et/ou département à un autre, mais toujours est-il que l'accent est mis plus sur les départements agricoles et à la direction chargée des exportations que sur d'autres. C'est pourquoi il importe de signaler que ceux-ci avaient enregistrées respectivement 8 et 4 missions soit 20 et 8 rotations sur les 36 missions et 72 rotations menées durant toute l'année.

Cette situation s'explique par le fait que, l'exploitation et l'exportation sont deux activités constituant l'objet social même de cette entreprise. Voila la raison pour laquelle, nous sommes amenés à noter que l'accent est mis sur les départements agricoles et la direction chargée des exportations par rapport à d'autres services et/ou départements.

Tenant compte de la colonne des coûts, les deux départements agricoles ont pris en eux seuls 59,09% (soit 4050 dollars sur 6855 dollars) du total des coûts. Ceci, car l'ESCO-Kivu s.p.r.l a des activités (bureaux de liaisons) qui sont éparpillées dans une majeure partie du territoire de Beni et Lubero. D'où les auditeurs sont appelés à effectuer des descentes sur terrain lors de leurs missions. Par contre, pour les autres services, puisque les installations sont sur place en Villes Beni et Butembo, ceux-ci n'occasionnent presque pas des coûts.

II.2.2. Fonctionnement du service d'audit interne au sein de l'ESCO-KIVU s.p.r.l.

Avant d'aborder les points importants du fonctionnement de l'audit interne, notamment, l'efficacité, la régularité et la pertinence, nous présentons ici, les types d'audits appliqués au sein de l'ESCO-Kivu s.p.r.l.

II.2.2.1. Types d'audits appliqués au sein de l'ESCO-Kivu s.p.r.l.

Partant des activités permanentes du service d'audit interne au sein de l'ESCO-Kivu, l'on se rend compte de l'application et de l'existence de tous les trois types d'audit entre autres : l'audit comptable et financier, l'audit opérationnel et l'audit de direction.

- L'audit comptable et financier : il s'applique lors de l'analyse et vérification des différents documents comptables, des situations des caisses, des rapprochements des comptes de l'entreprise et autres ;

- L'audit opérationnel : il est d'application lorsqu'un auditeur interne de l'ESCO-Kivu s.p.r.l. se met :

· Soit à vérifier l'application de l'ensemble des règles et procédures de gestion mises en place par la direction générale ;

· Soit à susciter la rédaction ou la vulgarisation des diverses procédures employées tout en asseyant de les améliorer.

- Tout en reconnaissant l'existence d'autres théories, nous confirmons l'application de l'audit de direction au sein de l'ESCO-Kivu s.p.r.l, en nous appuyant sur celle reconnaissant qu'il est la synthèse d'une série d'Audits opérationnels.

A l'issue des contrôles réalisés sur les diverses opérations (production, achats, transformation, ventes) pendant une période suffisamment longue, l'audit interne formule ses conclusions et recommandations en vue d'orienter les choix stratégiques de la direction générale.

II.2.2.2. Etude de l'efficacité et de la régularité

Comme dit précédemment, l'efficacité est encore appelée « l'objectif d'optimisation » ; c'est-à-dire l'optimisation des opérations qui passent par une utilisation économique des ressources disponibles pour des résultats escomptés.

Lorsque nous avons enquêté sur les recommandations émises par le service d'audit interne afin de vérifier si elles ont améliorées les situations antérieures, nous avons obtenu les résultats suivants :

Graphique N^o1 : Efficacité des recommandations émises par le service d'Audit interne de l'ESCO-Kivu s.p.r.l.

De ce graphique, nous remarquons que 73,33 pourcents (soit 11 sur 15) de nos enquêtés ont reconnu l'efficacité des recommandations émises en faveurs de divers services par le service d'audit interne. Par contre 20,00 pourcents (soit 3 enquêtés sur 15) n'ont pas reconnu son efficacité. Comme on peut le constater, les 6,67 pourcents représentent l'enquêté qui n'a pas répondu à notre questionnaire.

Pour compléter notre enquête sur l'efficacité du service d'audit interne et vu l'étendu de la couverture à laquelle le service d'audit interne de l'ESCO-Kivu s.p.r.l. fait face, il convient de circonscrire notre étude sur base des données recueillies pendant les missions qu'a effectué ce service au niveau de deux départements agricoles à 2007 et 2008.

Tableau N^o4 : Nombre de recommandations formulées aux départements agricoles à 2007 et 2008.

ANNEES	DIRECTION A AUDITER	NBRE D'ACTIONS A AMENER	NOMBRE DE ROTATIONS REALISEES	NBRE DE RECOMMANDATIONS
2007	DEPARTEMENTS AGRICOLES	8	22	14
2008	DEPARTEMENTS AGRICOLES	8	20	12
TOTAL		16	42	26

En observant ce tableau, nous remarquons que le nombre de recommandations a diminué de 3,4 pourcents à l'intervalle d'une année. Cet indicateur nous pousse à déduire ce qui suit :

- Soit les recommandations émises en 2007 par le service d'audit interne de l'ESCO-Kivu s.p.r.l. n'étaient pas mises en application en 100 pourcents par les départements agricoles. Ainsi, cette non-application des recommandations peut avoir comme soubassement le manque d'implication de la direction générale dans l'exécution des recommandations émises par le service d'audit interne en vue de l'amélioration de la performance de cette dernière.

- Soit encore que les recommandations émises par le service d'audit interne n'ont pas été claires et expliquées aux exécutants. Dans cette optique, ceci pourrait mettre en cause l'efficacité du service d'audit interne, par conséquent la performance de l'entreprise, la protection du patrimoine et la qualité de l'information.

La régularité ne peut s'apprécier que par rapport à l'applicabilité des principes d'audit interne :

· Principe du respect de la déontologie : Ce principe est respecté par les auditeurs internes de l'entreprise ESCO-Kivu s.p.r.l. Au sein de cette entreprise, les auditeurs internes disposent d'un recueil des règles qui sont observées lors des différentes missions.

Dans ce document, l'accent est mis sur l'intégrité, la discrétion et l'impartialité.

· Principe d'indépendance : Celui-ci est le principe le plus fondamental qui est appliqué au sein du service d'audit interne de l'ESCO-Kivu s.p.r.l. Pour des raisons d'objectivité des rapports et conclusions élaborés, le service d'audit interne dans ladite entreprise ne dépend que de la gérance en tous et pour tous. Ceci lui permet de fonctionner en plus au moins parfaite indépendance vis-à-vis des services auprès desquels sont menées ses actions.

· Principe de la conscience professionnelle : Par ce principe, nous considérons que les auditeurs agissent et réalisent leurs missions avec un souci ardent d'améliorer la performance de leur entreprise.

· Principe de l'approche fondée sur des preuves : Ce principe est respecté par le service d'audit interne au sein de l'ESCO-Kivu s.p.r.l, en ce sens que toute erreur, faute ou fraude constatée lors d'une mission, ne peut être confirmée que sur base des preuves.

II.2.2.3. De la pertinence et l'application des recommandations

Les recommandations formulées par le service d'audit interne pendant leurs descentes dans différents services sont toujours jointes d'une feuille de risques qui comporte :

- Les causes des anomalies constatées ainsi que des recommandations y afférentes.

Sur base des constats que relève le service d'audit interne tout au long de sa mission, il lui est permis d'émettre un rapport définitif comprenant l'ensemble des recommandations qu'il adresse au service audité.

Au sein de l'ESCO-Kivu s.p.r.l en principe, lorsque le service d'audit émet son rapport définitif, le service audité dispose au moins, d'une durée d'un mois à compter de la date de la diffusion du rapport pour adresser à la direction d'audit un plan d'action détaillé sur la mise en application des recommandations.

Mais en pratique, nous avons constaté que certaines recommandations persistent d'une année à l'autre. C'est ce qui pourrait être considéré comme une faiblesse du système de contrôle interne existant.

II.2.3. Conclusion partielle

Dans la pratique, les activités du service d'audit interne sont coordonnées de telle sorte qu'elles puissent couvrir toutes les fonctions existantes dans la société ESCO-Kivu s.p.r.l.

Le référentiel du programme d'actions du service d'audit interne présenté ci haut, constitue pour nous une preuve de son autorité exercée sur l'ensemble des fonctions existantes dans ladite société. A croire aux déclarations verbales des auditeurs de cette société, bien que ce référentiel ne présente que 36 missions soit 72 rotations, plusieurs autres ponctuelles sont réalisées le long de l'année et ne sont pas comprises dans ces chiffres. Ainsi, notre deuxième hypothèse, selon laquelle le service d'audit interne applique son autorité sur l'ensemble des activités de l'entreprise ESCO-Kivu s.p.r.l, se trouve confirmée.

Néanmoins, afin d'éviter le blocage et de garantir la pertinence des recommandations formulées, nous proposons que celles-ci fassent l'objet des discussions au préalable entre les auditeurs et les responsables des services ou départements audités.

II.3. LA CONTRIBUTION DU SERVICE D'AUDIT INTERNE A LA GOUVERNANCE DE L'ESCO-KIVU S.P.R.L

Dans cette section l'enjeu est pour nous, de répondre à la question suivante : le service d'Audit interne contribue-t-il efficacement à l'amélioration de la gouvernance de la société ESCO-Kivu s.p.r.l?

Pour y répondre et sans pour autant nier l'existence de plusieurs autres approches, leurs apports et leurs limites, nous avons choisi l'approche hypothético-déductive, qui consiste à vérifier une hypothèse posée par l'organisation d'une enquête sur terrain.

De ce fait, un recueil des données faisant l'objet d'une démarche qualitative a été d'application au cours de notre enquête.

II.3.1. Le recueil des données sur la contribution du service d'audit interne à l'amélioration de la gouvernance de l'ESCO-Kivu s.p.r.l.

Notre analyse portant sur la contribution du service d'audit interne à l'amélioration de la gouvernance justifie notre choix de recourir au questionnaire comme technique de collecte des données. Ceci étant que tel, le choix du terrain et l'objet même de l'analyse en constituent les bases.

II.3.1.1. L'élaboration et l'administration de la pré-enquête

Pour éviter des erreurs dans la formulation et l'agencement des idées, nous avons élaboré notre premier questionnaire par rapport aux hypothèses de notre travail. Cette première version a été ensuite administrée face à face auprès de l'un des gérants (responsable) de l'ESCO-Kivu s.p.r.l.

Les commentaires issus de cette première phase nous ont permis de corriger certaines incohérences, certaines ambigüités, incompréhensions ou imprécisions dans la formulation du questionnaire proprement dite, mais aussi de les réduire.

II.3.1.2. L'administration du questionnaire

En passant par l'échantillonnage stratifié, notre questionnaire a été administré aux différents administrateurs (celui de l'agence de Beni et celui de l'agence de Butembo), au chef technique, à un auditeur interne, au chargé des exportations, au chef du personnel, aux comptables (Celui de Beni et celui de Butembo), au coordonateur du projet cacao, aux chefs de dépôts centraux (celui de Beni et celui de Butembo), à un planteur et à trois journaliers (anciens) de ladite entreprise.

Ainsi, les résultats obtenus sont les suivants : un administrateur, un Chef du personnel, deux Comptables, un coordonnateur, deux Chefs de dépôts, un Technicien, un Chargée des exportations, un auditeur, un planteur et trois journaliers ont répondu aux questionnaires.

Comme l'attestent ces chiffres, les cadres dirigeants (administrateurs, comptables, coordonnateur,...) constituent une large part de notre échantillon. Ceci s'explique par le fait qu'ils sont la cible la plus intéressante et la plus concernée par notre enquête.

II.3.2. Présentation et analyses des résultats sur la contribution du service d'audit interne à l'amélioration de la gouvernance de l'ESCO-Kivu s.p.r.l.

Les questions présentées ci-dessous seront reprises l'une à la suite de l'autre afin de les confronter aux résultats de nos enquêtes sur terrain :

- Le service d'audit interne réduit-t-il l'asymétrie d'information entre dirigeants et actionnaires ?

- Le service d'audit interne limite-t-il les comportements opportunistes des cadres dirigeants ?

- Le service d'audit interne assure-t-il la suprématie des actionnaires sur les dirigeants ?

En apportant des réponses à ces questions, nous seront ainsi, à mesure de valider ou d'infirmer notre troisième hypothèse.

II.3.2.1. La réduction de l'asymétrie de l'information par le service d'audit interne.

L'asymétrie d'information entre les dirigeants et les actionnaires apparait comme l'une des premières causes de conflits au sein des entreprises managériales.

De leurs parts, les dirigeants ne peuvent mieux jouer leur rôle que s'ils disposent d'une série d'informations et directives données par les actionnaires.

Or, non seulement les actionnaires ne reçoivent pas assez d'informations mais aussi, les informations qui leur sont transmises manquent parfois de pertinence.

En ce qui concerne notre étude, sur les 15 enquêtés, 7 (soit 46,66%) qualifient le niveau d'information de « Très bon » et 7 autres (soit 46,66%) jugent ce niveau « Bon ». Rappelons ici, que la différence (soit 6,67%) représente l'un des responsables qui n'a pas répondu à notre questionnaire, suite à ses multiples occupations. Ce graphique illustre ces résultats.

Graphique N^o2 : Niveau d'information au sein de l'ESCO-Kivu s.p.r.l perçu différemment par nos enquêtés.

Par ces résultats l'on s'aperçoit que les réponses du genre « Moyen » et « Insuffisant » n'ont pas été données. Disons donc que, généralement dans l'entreprise ESCO-Kivu s.p.r.l, les actionnaires disposent des informations fiables en quantité et en qualité que les dirigeants. Parmi les explications à donner à cette situation se trouve, la présence dans cette entreprise, des dispositifs nécessaires et plus au moins efficaces du contrôle parmi lesquels le service d'audit interne.

Pour préciser ces commentaires nous avons voulu découvrir les catégories d'informations auxquelles le service d'audit interne s'intéresse le plus et jugées importantes par nos enquêtes. Pour ce fait, nous avons posé la question concernant le degré d'utilité d'informations fournies à la direction générale (allant de « pas du tout utile », « peu utile », « assez utile » et « très utile »). Le graphique suivant nous illustre les résultats obtenus :

Graphique N^o3 : Degré d'utilité des informations fournies aux actionnaires par les dirigeants de l'ESCO-Kivu s.p.r.l.

Il ressort de ce graphique que les informations jugées « très utile » par nos enquêtés sont par ordre d'importance :

· L'information relative à la performance de l'entreprise, l'information relative aux projets d'investissements et des désinvestissements, l'information relative aux principaux clients (aux exportations réalisées) sont jugées « très utiles » à 93,33% (soit par 14 enquêtés sur les 15 constituant notre échantillon). Notons mieux que, ces genres d'informations sont très importantes et méritent d'être transmises fidèlement en quantité et en qualité par dirigeants vers la direction générale de l'ESCO-Kivu s.p.r.l.

· Si nous associons le critère « assez utile » et « très utile », il apparait que l'information relative aux résultats des décisions stratégiques et l'information relative à la rémunération des dirigeants revêtent également une grande importance et sont jugées « très utiles » par 93,33% de nos enquêtés. Ainsi, ces informations rejoignent la première catégorie citée ci-haut.

· L'information relative au climat social de l'entreprise et l'information relative à la concurrence ont été jugées « très utiles » à l'ordre respectif de 53,33 % (soit 8 enquêtés sur 15) et 46,66% (soit 7 enquêtés sur 15).

- L'entreprise ESCO-Kivu s.p.r.l. s'implique moins dans la réalisation des oeuvres sociales ;

- L'ESCO-Kivu s.p.r.l évolue localement dans un marché dit « oligopsonistique » où quelques demandeurs font face à un grand nombre d'offreurs.

· Vient ensuite, l'information relative aux pratiques comptables adoptées à l'initiative des dirigeants locaux. Elle a été jugées « assez utile » à 40,00% (soit 6 enquêtés sur 15) et « peu utile » à 53,33% représentant 8 sur 15 enquêtés.

· En fin, l'information relative aux critères d'engagement des nouveaux agents a été jugée « pas du tout utile » à 86,66% (soit une proportion de 13 enquêtés sur les 15 interrogés).

II.3.2.2. La réduction des comportements opportunistes des dirigeants par le service d'audit interne.

Le comportement opportuniste d'un acteur consiste pour ce dernier à exploiter les failles ouvertes par le système de contrôle pour en tirer grand profit au détriment de la firme. Ainsi, par exemple, un dirigeant peut ne pas respecter les engagements pris avec la société en matière de rémunérations ou ne pas accomplir normalement sa mission. Tout en rappelant que, le débat sur la rémunération des dirigeants n'est pas récent, nous précisons que sa fixation est normalement une prérogative de la direction générale.

Pour mieux cerner la contribution du service d'audit interne à la réduction du comportement opportuniste des dirigeants, nous avons posé à nos enquêtés la question de savoir, si vraiment ils pensaient que la mise en place d'une procédure de rémunération permet de réduire les abus dont, les comportements opportunistes des dirigeants. Les résultats obtenus sont lisibles sur le graphique suivant :

Graphique N^o4 : Réduction des comportements opportunistes par la mise en place d'une procédure de rémunérations des dirigeants.

En définitive, il est très visibles que, presque la totalité de nos enquêtés estime que la mise en place d'une procédure de rémunération des dirigeants contribue à l'éradication des abus, dont les comportements opportunistes des dirigeants.

Mais, il ne suffit pas de disposer de celle-ci. Encore faut-il qu'elle soit appliquée. Il incombe donc, au service d'audit interne de s'assurer de l'application de cette procédure. Pratiquement, au sein de l'ESCO-Kivu s.p.r.l, si celle-ci n'est pas appliquée, l'Auditeur Interne devra relever le dysfonctionnement et faire des recommandations dans son rapport. C'est encore lui qui doit s'assurer du suivi de ces recommandations et de leur mise en oeuvre.

II.3.2.3. Le renforcement de la supériorité des actionnaires sur les dirigeants par le service d'audit interne.

Généralement, dans les sociétés managériales, les dirigeants ont plus de pouvoirs que les actionnaires en raison des informations qu'ils détiennent ; informations privilégiées et indispensables pour prendre de bonnes décisions. Ils possèdent non seulement des compétences managériales et techniques spécifiques mais aussi, ils maitrisent l'environnement et le marché de l'entreprise.

Tel n'est généralement pas le cas pour les investisseurs/actionnaires et les autres parties prenantes.

La création d'un service spécialisé du contrôle, notamment celui d'audit interne, a pour but de doter la direction générale des informations nécessaires sur les dossiers traitant des questions économiques, comptables et financières, des rémunérations,...

Disposant de la même qualité d'information au même titre que les dirigeants, la direction générale par conséquent les actionnaires pourront ainsi exercer leur pouvoir sur les dirigeants.

Dans le cadre de la gouvernance de l'ESCO-Kivu s.p.r.l, le service d'audit interne constitue une garantie face aux pouvoirs exorbitants des dirigeants et contribue au renforcement du contrôle sur ces derniers.

A la question de savoir si le service d'audit interne permet d'assurer la supériorité du pouvoir des actionnaires sur les dirigeants, nous avons obtenu les résultats mis en évidence par le graphique ci-dessous :

Graphique N^o5 : La contribution du service d'audit interne au renforcement du pouvoir de la direction générale/actionnaires sur les dirigeants.

Il ressort nettement de ce graphique que la mise en place du service d'audit interne au sein de l'ESCO-Kivu s.p.r.l, contribue au renforcement du pouvoir exercé sur les dirigeants par les actionnaires.

En effet, nous avons voulu connaitre le sentiment des nos enquêtés sur l'organe ou le service idéal pouvant superviser et évaluer le contrôle interne dans l'ESCO-Kivu s.p.r.l.

Ainsi, à la question de savoir si la supervision des travaux de contrôle interne par le service d'audit interne paraît une bonne chose pour maintenir la supériorité du pouvoir des actionnaires sur les dirigeants, nous avons obtenu les résultats suivants :

Graphique N^o6 : Points de vue des enquêtés sur la supervision des travaux de contrôle interne par le service d'audit interne.

Hormis, un seul cas qui n'a pas répondu à notre questionnaire, presque la totalité de nos enquêtés (soit 93,33%) éprouve de sentiment que la supervision des travaux de contrôle interne par les auditeurs internes est une bonne chose pour maintenir la supériorité du pouvoir des actionnaires sur les dirigeants.

II.3.3. Conclusion partielle

- de réduire le degré d'asymétrie d'information entre dirigeants et actionnaires ;

- de limiter les comportements opportunistes des dirigeants dans l'ESCO-Kivu s.p.r.l et ;

- d'assurer, tant soit peu, la supériorité des actionnaires sur les dirigeants.

Cette situation nous permet ainsi de confirmer notre troisième hypothèse mettant en évidence la contribution du service d'audit interne à l'amélioration de la gestion d'une entreprise d'exploitation agro-industrielle, à l'instar de l'ESCO-Kivu.

Ceci correspond ainsi, à un réel besoin de créer ou de maintenir l'existence et la performance du service d'audit interne dans une entreprise de quelque nature que se soit.

CONCLUSION GENERALE

Nous voici au terme de notre travail. Et ce, en vue de mieux sanctionner notre formation de gestionnaire, comme l'exige la formation supérieure et universitaire. Notre sujet de mémoire est axé sur : « l'audit interne : une nécessité dans la gestion d'une entreprise d'exploitation agro-industrielle» ; le cas typique pour nous étant celui de la société ESCO-Kivu s.p.r.l.

En choisissant ce thème, notre objectif était d'interpeller la conscience de tout entrepreneur, surtout ceux oeuvrant en agro-industrie, sur la nécessité de créer ou de maintenir efficace le service d'audit interne, pour une bonne gouvernance de leurs entreprises.

- Existe-il un service d'audit interne au sein de l'entreprise ESCO-KIVU s.p.r.l?

- Le service d'audit interne existerait au sein de la société ESCO-Kivu s.p.r.l ;

- Il est probable que ce service fasse l'autorité sur l'ensemble des activités de l'ESCO-Kivu s.p.r.l ;

- Il se pourrait que ce service d'audit interne contribue efficacement à l'amélioration de la gestion de ladite entreprise.

La vérification de ces hypothèses nous a poussé à une certaine méthodologie. Nous avons ainsi recouru à :

- La méthode descriptive, qui nous a parmi de présenter et décrire certains phénomènes et réalités relatives à notre objet d'étude ;

· considéré quelques observations (l'échantillon), dans une série d'observations (la population totale) ;

Cette méthodologie nous a dicté une certaine structure de ce travail. Celui-ci est articule sur deux chapitres.

Le premier chapitre porte sur les considérations générales, où nous présentons des définitions conceptuelles, une approche théorique sur l'audit interne et la gestion des entreprises.

Le deuxième est consacré à la présentation de la société ESCO-Kivu s.p.r.l. et fini par présenter les résultats de nos analyses. Nous avons donc, essayé de décrire en long et en large ladite société en partant de son historique jusqu'à son organisation fonctionnelle. Et pour tout dire, dans la suite nous avons analysé et apprécié la contribution du service d'audit interne à l'amélioration de la gouvernance de l'entreprise ESCO-Kivu s.p.r.l. De cette structure ressorte les résultats de cette étude.

Ceux-ci, montrent que, en tant qu'outil d'évaluation du contrôle interne et de gestion par excellence, le service d'audit interne existe déjà au sein de la société ESCO-Kivu s.p.r.l. Mise en place par la direction générale, ce service à pour but de lui fournir des nouvelles méthodes d'évaluation de gestion moderne répondant aux normes de sécurité du patrimoine de la société ESCO-Kivu s.p.r.l.

Nous avons trouvé que le service d'audit est structuré et fonctionne de telle sorte qu'il puisse appliquer son autorité sur l'ensemble des services y existants.

En fin, nous avons trouvé que le service d'audit interne contribue très considérablement à l'évaluation de différents services et processus de l'organisation, en particulier le management des risques et le contrôle interne. Il présente, le cas échéant, les possibilités de les améliorer.

Dans leur langage, certaines personnes moins prudentes considèrent toute disposition de contrôle comme nuisible à la bonne gouvernance d'une entreprise. Pour les défenseurs de cette hypothèse, « il serrait nécessaire de laisser suffisamment de liberté aux dirigeants ; pour que ceux-ci puissent créer des richesses qui se repartirons ensuite entre tous les partenaires de la firme » (Rapporté par PARRAT, 1999, P.10).

Dans cette acception, trop de contrôles s'exerçant sur les dirigeants peuvent nuire à l'efficacité économique. Ils l'empêchent donc de mettre en place tout le potentiel de leur compétence managériale. Autrement dit, plus on leur laisse de liberté pour gérer, plus la richesse qu'ils vont créer sera importante. A l'inverse, plus on le contrôle, plus on inhibe leur propension à créer de richesse.

En effet, dans sa vraie logique, l'audit interne n'est pas à sentir comme conçu par les uns contre les autres ; mais plutôt comme organe réducteur des conflits. C'est le premier vide institutionnel et organisationnel que vient combler le service d'audit interne.

Voici en quelques mots ce à quoi l'audit interne contribue très considérablement à l'amélioration de la gouvernance d'une entreprise, notamment d'exploitation agro-industrielle.

Reconnaissant notre nature humaine et avec beaucoup de considérations, nous nous joignons à l'idée d'Oscar BIMWENYI : « L'homme est une phrase inachevée et son oeuvre l'est aussi». Vos remarques, avis, compléments et suggestions sont les bienvenus.

BIBLIOGRAPHIE

BARBIER E., L'audit interne, Pourquoi ? Comment ?, éd. D'organisation, Paris, 1996, 123p.

EBONDO WA MANDZALA E., La gouvernance de l'entreprise : une approche par le contrôle interne et l'audit, éd. Harmattan, Paris, 2006, 349p.

JOANNY M., Audit interne et contrôle interne, éd. Les échos, Paris, 1992, 557P

Idem., Théorie et pratique de l'audit interne, éd. D'organisation, Paris, 2000.

LE BOLLOCH P. et al, Economie 1^ère, éd. Bertrand - Lacoste, Paris, 1996, 270p.

LIONNEL C. et VELING., Audit et contrôle interne, 4^emeéd. Dalloz, Paris, 1992.

MARTORY B. et PESQUEUX Y., Economie d'entreprise, éd. Nathan, Paris, 1986, 176p.

RENARD J., Théorie et pratique du contrôle interne, éd. D'organisation, Paris, 2004.

VATIER R., Audit de la gestion sociale, éd. D'organisation, Paris, 1989, 282p.

REY-DEBOVE J. et al, Dictionnaire: le nouveau petit Robert, éd. Malesherbes, Paris, 1996, 1969p

KANONGE M., Les enjeux du contrôle interne dans la réalisation des recettes d'une entreprise publique, cas de la S.N.C.C-Lubumbashi, de 1993-2003, T.F.C. inédit, UNILSHI, G₃Gestion, 2004-2005.

FATAKI L., De l'exploitation à la commercialisation du cacao en ville de Beni et ses environs : cas de l'ESCO-Kivu agence de Beni, TFC inédit., G3 FASEG, ULPGL-Bbo, 2008-2009.

MUKAMA M., Le contrôle interne dans la gestion des établissements d'enseignement supérieur et universitaire, cas de l'université du CEPROMAD-Butembo, TFC inédit., UNIC-Butembo, G₃MA.SCI.E, 1995-1996.

MAHUNGU E., Cours d'initiation à la recherche scientifique, Cours inédit., G₁FASEG, ULPGL/Butembo, 2003-2004.

KUDIANGELA K., Cours d'organisation comptable, Cours inédit., G₂ISC/Kinshasa, 2002-2003.

MUSAY L., Cours de contrôle de gestion et gestion budgétaire, Cours inédit., L₂FASEG-G.E., ULPGL/Butembo, 2009-2010.

SARATA B., Audit et expertise comptable, Cours inédit, L2 F.S.E, UOR-Butembo, 2002-2003.

VAGHENI N., Séminaire d'audit et expertise comptable, Cours inédit., L₂FASEG-G.E., ULPGL/Butembo, 2009-2010.

LISTE DE TABLEAUX ET GRAPHIQUES

Tableau N^o4: Nombre de recommandations formulées aux départements agricoles à 2007 et 2008, P.52.

Graphique N^o1 : Efficacité des recommandations émises par le service d'Audit interne de l'ESCO-Kivu s.p.r.l, P.51.

Graphique N^o2 : Niveau d'information au sein de l'ESCO-Kivu s.p.r.l perçu différemment par nos enquêtés, P.57.

Graphique N^o3 : Degré d'utilité des informations fournies aux actionnaires par les dirigeants de l'ESCO-Kivu s.p.r.l, P.58.

Graphique N^o4 : Réduction des comportements opportunistes par la mise en place d'une procédure de rémunérations des dirigeants, P.60.

Graphique N^o5 : La contribution du service d'audit interne au renforcement du pouvoir de la direction générale/actionnaires sur les dirigeants, P.61.

Graphique N^o6 : Points de vue des enquêtés sur la supervision des travaux de contrôle interne par le service d'audit interne, P.62.

TABLE DES MATIERES

ANNEXE : QUESTIONNAIRE D'ENQUETE

Dans le cadre de la réalisation de notre travail de fin de cycle en Sciences Economiques et de Gestion, nous venons auprès de votre personnalité, solliciter votre soutien, en nous fournissant certaines données relatives aux missions d'audit et contrôle interne dans votre entreprise.

Vu l'importance de ces données dans la réalisation de notre travail scientifique (Mémoire), nous réitérons notre sollicitation et demandons votre grâce, à bien vouloir nous faciliter cette tâche. Et vous garantissons que ces données ne nous serviront que pour des fins académiques.

1. Les statuts et la structure de votre entreprise sont-ils appropriés pour le genre des transactions que vous effectuées?............................................................................ a. Oui b. Non.

2. Si non, que faut-il préciser ?..............................................................................................

3. La direction générale est-elle très impliquée dans les activités réalisées dans votre entreprise?......................................................................................................a. Oui b. Non.

4. Quel est l'organe chargé de la planification et de la prise des décisions stratégique dans votre entreprise ? ....................................................................................................................................

5. Quels sont les organes chargés de l'exécution de ces décisions prises :...................................................................................................................................

6. Existe-t-il l'organe et/ou service chargé de contrôler l'exécution de décisions tel que prises par la l'organe planificateur ?.............................................................................. a. Oui b. Non.

7. Si oui, le quel parmi ceux-ci : I. La comptabilité II. La gérance III. L'inspection générale IV. L'audit interne V. Les contrôleurs de gestion VI. Autre (à préciser)................................................

8. Si non, par quels moyens la direction générale se rassure-t-il de la bonne marche des activités au niveau de la base :................................................................................................................

C. De l'efficacité de l'organe chargée du contrôle interne et de ses moyens :

9. Estimez-vous efficace l'organe chargé du contrôle ou les moyens utilisés pour surveiller l'exécution des activités et l'atteinte des objectifs ? ................................................ a. Oui b. Non.

10. A rapport avec le fonctionnement général de votre entreprise comment qualifiez-vous votre niveau d'information ? a. Très bon b. Bon c. Moyen d. Insuffisant.

11. Indiquez le degré d'utilité pour ces types d'informations entre les organes d'exécutions et celui de conception des décisions : I. Très utile II. Asses utile III. Peu utile IV. Pas du tout utile (Utilisez seulement le chiffre correspondant à votre réponse).

a. La performance financière de l'entreprise (évolution du Chiffre d'affaire, le résultat d'exploitation, la rentabilité financière et économique,...) : ......................................................

b. Rémunération des travailleurs et responsables : .....................................................................

c. Projet d'investissement ou de désinvestissement : .................................................................

d. Critères d'engagement des nouveaux agents : .....................................................................

e. Choix stratégiques : .............................................................

f. Evolution du marché et état de la concurrence : ....................................................................

g. Climat social de l'entreprise : .................................................................

h. Principaux clients de l'entreprise : ............................................................................

i. Principaux fournisseurs de l'entreprise : ............................................................................

j. Pratiques comptables à l'initiative locale : ...........................................................................

12. Parmi ces organes lequel estimez-vous être efficace pour réduire l'asymétrie d'informations dans le domaine financier entre la direction générale et les responsables des agences ?

a. Gérance, b. L'inspection général, c. L'audit interne, d. La comptabilité, e. La direction générale.

13. Pensez-vous que l'organe chargé du contrôle au sein de votre institution permet aux actionnaires de disposer de la même quantité et qualité d'informations que les organes chargés de l'exécution des opérations ?.......................................................... a. Oui b. Non.

14. De ces autorités laquelle estimez-vous être efficace et compétente pour faire respecter les pratiques comptables mises en place par la structure ?

I. Gérant II. L'inspecteur III. L'auditeur interne IV. Le comptable V. Le directeur général VI. L'actionnaire, VII. Autre (à préciser) :.....................................................................................................

15. Pensez-vous que l'organe et/ou service chargé du contrôle interne au sein de votre institution permet d'assurer la supériorité du pouvoir des actionnaires sur les dirigeants ?...................................................................................................... a. Oui b. Non.

16. La supervision des travaux de contrôle interne par les auditeurs internes vous parait-elle une bonne chose pour maintenir la supériorité du pouvoir des actionnaires sur les dirigeants d'une entreprise ?......................................................................................... a. Oui b. Non.

17. Si non, à qui pensez-vous qu'il faudrait laisser cette tâche ? :.....................................................

18. Les recommandations émises par l'organe et/ou service chargé du contrôle interne au sein de votre institution ont-elles amélioré les situations antérieures ? .........................a. Oui b. Non.

19. Pour son efficacité et sa transparence à qui pensez-vous que l'organe et/ou service chargé du contrôle interne doit dépendre ? I. Au directeur général II. Au gérant III. A l'inspecteur IV. Au comptable principal V. Autre (à préciser) :....................................................................................

20. Il y a-t-il eu des incidents graves (conflits, pertes, détournements, surinvestissements, dépenses inutiles,..) survenus au cours de 5 dernières années ?...........................a. Oui b. Non.

a. Les incidents étaient inévitables, une autre institution n'aurait rien changé.

b. Une partie des incidents aurait pu être évitée si les procédures du contrôle interne instituées avaient été efficaces.

c. Une partie des incidents aurait pu être évitée si les procédures du contrôle interne instituées avaient été appliquées.

d. Les incidents auraient pu être évités si les informations avaient été transparentes.

22. Existe-elle une procédure de rémunération des dirigeants au sein de votre entreprise?... a. Oui b. Non.

23. Si oui, croyez-vous que celle-ci est vraiment respectée ? ............................. a. Oui b. Non.

24. Si oui, pensez-vous que celle-ci permet-elle de limiter les abus?................... a. Oui b. Non.

25. Existe-t-il une procédure écrite de la décision d'investissement ?.................. a. Oui b. Non.

26. Si oui, pensez-vous qu'elle est adaptée à la structure de votre entreprise ?.....a. Oui b. Non.

* ¹ M.KANONGE, Les enjeux du contrôle interne dans la réalisation des recettes d'une entreprise publique : Cas de la SNCC, de 1993-2003, TFC inédit, G3 gestion, UNILSHI., 2004-2005.

* ² KAMBALE MUKAMA, Contrôle interne dans la gestion d'un établissement d'enseignement supérieur et universitaire : cas de l'université du CEPROMAD Butembo., TFC inédit, G3 MA.SCI.E, UNIC-Bbo, 1995-1996.

* ³ E.MAHUNGU, Initiation à la recherche scientifique, cours inédit, G1 Sciences économiques, ULPGL/Bbo, 2003-2004

* ⁶ K.KUDIANGELA, Organisation comptable, Cours inédit, G2 Sciences Commerciales, ISC/KINSHASA, 2002-2003

* ⁹ C.LIONNEL et al, Audit et contrôle interne, 4^eéd. Dalloz, Paris, 1992, P. 35

* ¹¹ H.VLAMINICK, Histoire de la comptabilité, éd. Pragmos, Paris, 1979, P. 17

* ¹² F.VERDIER, Comptabilité aux Etats-Unis, Encyclopédie de Comptabilité de contrôle de gestion et audit, éd. Economica, Paris, 2000, P. 142

* ¹⁴ J.RAVALEC, Audit social et juridique, éd. Mont Chrétien, Paris, 1986, P.3

* ¹⁸ M. RAFFEGEAU, Avant propos de l'ouvrage: Audit et contrôle des comptes, éd. Publi-Union, Paris, 1979, P.1

* ¹⁹ J.GIRRODET, Dictionnaire: Le tour de mot, éd. Bordas, Paris, 1985, P. 79

* ²⁰ J.REY DEBOVE et al, Dictionnaire : Nouveau Petit Robert, éd. Males herbes, Paris, 1996, P.156

* ²¹ E. EBONDO WA MANDZILA, La gouvernance d'entreprise: une approche par l'audit et le contrôle, éd. Harmattan, Paris, 2006 P. 91

* ²³ R.VATIER, Audit de la gestion sociale, éd. D'organisations, Paris, 1989, P. 166

* ²⁴ M.JOANNY, Théorie et pratique de l'audit interne, éd. D'organisations, Paris, 2000, P. 199

* ²⁷ P. Le BOLLOCH et al. , Economie, éd. Bertrand-Lacoste, Paris, 1996, P. 143

* ²⁸ B. SARATA, Audit et expertise comptable, Cours inédit, L2 F.S.E, U.C.G-Bbo, 2007-2008, P.89

* ²⁹ M.JOANNY, Audit interne et contrôle de gestion, éd. Les échos, Paris, 1992, P. 10

* ³¹ J.RENARD, Théorie et pratique de l'auditeur interne, éd. D'organisations, Paris, 2004, P. 20

* ³³ L. MUSAY; Contrôle de gestion; cours inédit, L2 Gestion des entreprises, ULPGL-Bbo, 2009-2010

* ³⁴ M. DARBELET et J.M. LAUGINE, Economie d'entreprise, éd. Foucher, Paris, 1982, P. 273

* ³⁵ A. MUKUTE, Gestion financière à court, moyen et long terme, Cours inédit, G3 Sciences Economiques, ULPGL-Butembo, 2005-2006.

* ³⁶ A. KALOMBO ; Marketing ; cours inédit, G3 Sciences économiques, Université de Mbuji-Mayi, 2005-2006

* ³⁷ B. SARATA ; Audit et expertise comptable ; cours inédit, L2 Sciences économiques, U.C.G., 2007-2008, P.2

* ³⁸ L. FATAKI, De l'exploitation à la commercialisation du cacao en ville de Beni et ses environs : cas de l'ESCO-Kivu agence de Beni, TFC inédit., G3 FASEG, ULPGL-Bbo, 2008-2009

* ³⁹ Ici, nous ne reprenons que les rubriques qui nous sont utiles pour l'analyse.