Memoire Online - Les couts de recherche et de developpement des hydrocarbures: prise en compte, amortissement et evaluation

Analyse des pratiques comptables des sociétés pétrolières opérant en Tunisie

L'annexe 1 est une présentation et une analyse des résultats de notre enquête menée auprès des entreprises pétrolières opérant en Tunisie.

Annexe 1: Analyse des pratiques comptables des entreprises pétrolières opérant en Tunisie

L'objectif de notre enquête consiste à analyser les pratiques comptables des entreprises tunisiennes ou étrangères opérant en Tunisie en matière de prise en compte, d'amortissement et d'évaluation des coûts de recherche, de développement et de production des hydrocarbures.

L'enquête vise, par ailleurs, à évaluer la connaissance des responsables comptables des entreprises interrogées des différentes normes comptables applicables à l'industrie pétrolière. Il s'agit des normes internationales, américaines ou tunisiennes le cas échéant.

La population de l'enquête est composée des directeurs financiers et comptables des sociétés tunisiennes et des établissements stables des entreprises pétrolières étrangères opérant en Tunisie.

Compte tenues du nombre limité des entreprises pétrolières opérant en Tunisie, notre échantillon à couvert une dizaine de sujets. Le nombre des sujets ayant répondu à notre questionnaire s'élève à sept entreprises et sont détaillées comme suit:

Annexe 1: Analyse des pratiques comptables des entreprises pétrolières opérant en Tunisie

Notre enquête a été menée à l'aide d'un questionnaire conçu en vue d'atteindre les objectifs préalablement arrêtés. A l'instar du plan du présent mémoire, notre questionnaire a été scindé en trois sections et a été structuré de la manière suivante:

La première section traite de la prise en compte des coûts de recherche, de développement et de production des hydrocarbures. Elle vise à cerner les méthodes comptables suivies (est-ce la méthode du coût complet, la méthode des efforts réussis ou autres?), ainsi que le référentiel des choix comptables adoptés par les entreprises interrogées (s'agit-il de lois pétrolières, de normes comptables ou de conventions particulières?).

A travers les questions posées, cette section essaye, en outre, d'analyser les choix adoptés par les entreprises pétrolière interrogées pour mettre an application les méthodes comptables adoptées (comptabilisation des coûts d'acquisition, des coûts de prospection, des coûts de forages d'exploration, des coûts de développement, des coûts futurs d'abandon et de remise en état ...etc.).

La seconde section a été réservée à l'étude des différentes méthodes d'amortissement adoptées par les différentes entreprises ayant répondu à notre questionnaire. A travers les questions posées, cette section vise à analyser les modalités pratiques de mise en application de la méthode de l'amortissement selon l'unité de production lorsqu'elle est adoptée (catégories des réserves utilisées, unité de mesure, base amortissable).

La troisième section a été consacrée aux méthodes d'évaluation adoptées par les entreprises interrogées pour l'appréciation de la recouvrabilité des coûts de recherche et de développement portés à l'actif.

Chacune des sections susvisées comporte, en outre, une question demandant aux sujets interrogés de se prononcer sur les choix comptables qu'ils ont adopté, et ce, en terme d'image fidèle, de pertinence et d'utilité pour les utilisateurs des états financiers.

Annexe 1: Analyse des pratiques comptables des entreprises pétrolières opérant en Tunisie

2.1. Prise en compte des coûts de recherche, de développement et de production des hydrocarbures

Le tableau suivant présente les résultats de l'enquête concernant les méthodes comptables adoptées par les différentes entreprises interrogées pour la prise en compte des coûts de recherche, de développement et de production des hydrocarbures.

Il ressort du tableau précédent que 100% des entreprises tunisiennes retiennent les règles édictées par les conventions particulières et les lois pétrolières qui régissent leurs activités de recherche et d'exploitation. Cette attitude peut être expliqué par l'absence de normes comptables spécifiques au secteur pétrolier en Tunisie.

En ce qui concerne la qualité de l'image véhiculée par les états financiers, les responsables comptables des deux entreprises tunisiennes interrogés affirment que les méthodes comptables retenues donnent une image fidèle du résultat des opérations de recherche et de développement ainsi que de la situation financière et du patrimoine de leurs sociétés.

Quant aux entreprises étrangères, trois (03) des entreprises interrogées suivent les règles conventionnelles pour la préparation de leurs états financiers en Tunisie, une (01) entreprise a adopté la méthode du coût complet et une (01) entreprise affirme avoir adopté la méthode des efforts réussis.

100% des entreprises étrangères ayant adopté les règles conventionnelles affirment retraiter leurs comptes locaux pour les besoins de la consolidation au niveau des états financiers de la société mère. Ces retraitements sont effectués en vue de se conformer aux règles de la méthode des efforts réussis.

Annexe 1: Analyse des pratiques comptables des entreprises pétrolières opérant en Tunisie

Sur les traitements comptables réservés à la comptabilisation des différents coûts de recherche, de développement et de production, les entreprises interrogées ont répondu comme suit:

Entreprises tunisiennes
Actif	Charges
2
2
2
2
2
1	1
2
1	1
1	1
Entreprises étrangères MCC
Actif		Charges
1
1
1
1
1
1
1
1
1
Entreprises étrangères MER
Actif		Charges
		1
		1
		1
		1
1
1
		1
1
1
Entreprises étrangères RC
Actif		Charges
3
3
3
3
3
3
3
3
1		2

Annexe 1: Analyse des pratiques comptables des entreprises pétrolières opérant en Tunisie

Les réponses obtenues montre que les traitements comptables adoptés par chaque catégorie d'entreprises sont cohérents dans l'ensemble. A ce titre, les 3 entreprises étrangères suivant les règles conventionnelles procèdent au retraitement de leurs comptes locaux en passant en charge de l'exercice l'ensemble des coûts d'exploration infructueux (leurs maisons mères respectives ayant adopté la méthode des efforts réussis).

L'analyse du tableau précédent appelle de notre part les commentaires suivants:

- En ce qui concerne les entreprises tunisiennes, les divergences de traitement des coûts de forages de développement secs, des coûts des opérations de Plug-Back et des coûts d'abandon d'une portion de forage peuvent être expliqués par les options offertes par les différentes conventions particulières. Ces dernières précisent que de tels coûts peuvent être traités au choix du titulaire, soit entant que charges de l'exercice, soit entant qu'actif. Les choix des sociétés pétrolières sont souvent arrêtés en fonction de leurs situations fiscales (résultat fiscal déficitaire ou bénéficiaire).

- Les coûts d'abandon d'une portion de forage de développement, en cas de side-track, sont comptabilisés de deux manières différentes par les entreprises étrangères adoptant les règles conventionnelles. Cette divergence vient confirmer les résultats de l'enquête menée par PricewaterhouseCoopers en 1999 en ce qui concerne la variété des traitements comptables des coûts de développement infructueux¹.

En ce qui concernes la comptabilisation des coûts futurs d'abandon et de remise en état, les résultats de notre enquête se détaillent comme suit:

- L'article 118 du code des hydrocarbures stipule que le titulaire d'une concession d'exploitation a le droit de constituer une provision destinée à faire face aux dépenses

¹ Voir chapitre 2, section 4, §4.5 de la première partie du présent mémoire.

Annexe 1: Analyse des pratiques comptables des entreprises pétrolières opérant en Tunisie

d'abandon et de remise en état du site d'exploitation. Cette provision est constituée progressivement au cours des cinq derniers exercices pour un site localisé en mer et au cours des trois derniers exercices pour un site localisé à terre. L'adoption de telles règles par les entreprises tunisiennes, tout en ignorant les dispositions de l'IAS 37 et les dispositions du cadre conceptuel de la comptabilité financière², nous paraît injustifié et peut remettre en cause la fiabilité des états financiers.

- Le traitement comptable retenu par la majorité des entreprises étrangères interrogées, qui consiste en la constitution progressive d'une provision pour coûts d'abandon et de remise en état des lieux, n'est pas en conformité avec les dispositions de l'IAS 37. En effet, bien que ce traitement permette de répartir les coûts futurs d'abandon en fonction de l'épuisement des réserves développées, il ne reflète pas le montant totale de l'obligation actuelle qui pèse sur l'entreprise, en l'occurrence l'obligation de remise en état du site d'exploitation.

En matière d'amortissement des coûts de recherche et de développement portés à l'actif, les deux entreprises tunisiennes interrogées affirment utiliser la méthode de l'amortissement linéaire. Les taux d'amortissement appliqués sont ceux prévus par les conventions particulières ou par les lois pétrolières, selon le cas.

Sur la cohérence de leurs méthodes d'amortissement avec les dispositions du cadre conceptuel et les normes comptables NC 05 et NC 06, les responsables comptables des deux sociétés interrogées ne pensent pas que les méthodes adoptée sont les plus appropriées en terme d'image fidèle, de pertinence et d'utilité d'information.

Ces choix comptables ne semblent pas, toutefois, être contestés par les auditeurs légaux des deux entreprises.

Quant aux entreprises étrangères interrogées, elles affirment suivre les règles fiscales pour les besoins de leur comptabilité en Tunisie. Pour les besoins de leurs comptes consolidés, trois

² Notamment le §53 du cadre conceptuel de la comptabilité financière traitant de la définition et de la prise en compte du passif.

Annexe 1: Analyse des pratiques comptables des entreprises pétrolières opérant en Tunisie

(03) de ces entreprises affirment adopter la méthode de l'amortissement selon l'unité de production. Cette méthode est appliquée de la manière suivante:

F Trois (03) de ces entreprises procèdent à l'amortissement des coûts historiques portés à l'actif en fonction de l'épuisement des réserves prouvées et développées. Pour le calcul du taux de déplétion, ces entreprises mesurent leur production ainsi que leurs réserves en unités physiques.

F Une (01) seule des entreprises interrogées affirme inclure dans la base amortissable les coûts historiques de développement ainsi que les coûts futurs de développement. Ces coûts sont amortis en fonction de l'épuisement des réserves prouvées et des réserves probables.

A ce titre, nous pensons que cette méthode est incohérente. En effet, si les coûts futurs de prospection et d'exploration sont exclus de la base amortissable, les réserves probables ne devraient pas, à notre avis, être prises en considération pour le calcul de l'amortissement.

En matière d'évaluation, aucune entreprise des sept (07) sujets couverts par notre enquête ne procède l'estimation de la valeur recouvrable des coûts portés à l'actif à la date de clôture.

- l'existence d'une présomption simple que le coût historique d'une concession d'exploitation est généralement inférieur à la valeur recouvrable des réserves mises en évidence;

- les difficultés pratiques de l'estimation de la valeur recouvrable des permis de prospection et des permis de recherche.

Annexe 1: Analyse des pratiques comptables des entreprises pétrolières opérant en Tunisie

A travers l'étude des différentes normes comptables, d'une manière générale, et l'analyse des résultats de notre enquête, d'une manière spécifique, nous avons atteint les conclusions suivantes:

- Absence d'un référentiel comptable spécifique au secteur pétrolier en Tunisie: En effet, les règles comptables adoptées par les entreprises tunisiennes sont conditionnés par les dispositions des conventions particulières et les différentes lois pétrolières. Ces règles ne permettent pas la production d'une information financière pertinente donnant une image fidèle de la situation de l'entreprise.

- Une insuffisance de connaissance des normes comptables internationales, applicables à l'industrie pétrolière, et du droit comptable comparé, par les responsables des entreprises pétrolières opérant en Tunisie.

Par conséquent, et afin d'améliorer la qualité de l'information financière produite par les entreprises pétrolières opérant en Tunisie, nous proposons les recommandations suivantes:

- activer, par le Conseil National de la Comptabilité, le processus d'élaboration de normes comptables nationales spécifiques aux activités de recherche et d'exploitation des hydrocarbures. Ces normes constitueront une référence pour les responsables comptables des différentes entreprises ainsi que pour leurs auditeurs;

- Activer le rôle de l'université en vue d'améliorer la connaissance par les jeunes diplômés comptables des différentes normes comptables spécifiques au secteur pétrolier;

- Encourager les cadres comptables des entreprises pétrolières à s'assurer une formation continue en relation avec leurs responsabilités;

- Sensibiliser les auditeurs des sociétés pétrolières de la nécessité d'instaurer une culture comptable de haut niveau au sein des sociétés pétrolières.

Les couts de recherche et de developpement des hydrocarbures: prise en compte, amortissement et evaluation

Annexes

Annexe 1