II- Limites de la méthode
Bien qu'ayant beaucoup d'avantages, la méthode ABC,
comme toute méthode de gestion est loin d'être parfaite. Elle
présente des inconvénients liés surtout à la
difficulté de mise en place, du choix des inducteurs, de la
complexité du système d'information que cela requiert pour suivre
les inducteurs et les ressources nécessaires. Comme le disait C.
Godowski « Un tel système se heurte à un obstacle majeur
relatif à l'absence de capteurs nécessaires pour fournir le
niveau de détail requis pour représenter la variété
des activités et des objets de
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ABC/ABM) A LA PERFORMANCE DES
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coûts. Ce qui oblige à recourir à des
approximations qui posent le problème de la répartition des
charges sur la base de standards d'activités
contestables».16
1 - Sur le plan des principes
· Si le nombre d'activités est élevé,
cela complexifie la structure et augmente les risques d'erreurs.
· Selon [Lorino, 1991], « plus
le découpage est fin (nombre d'activités élevé,
nombre d'unités d'oeuvre élevé, identification des
produits fine...), plus l'analyse est censée être précise,
plus le modèle est complexe, lourd et coûteux.» Le
principal problème provient alors, du fait de sa précision, de la
maniabilité du modèle. La finesse des chiffres n'est pas toujours
pertinente. Ce sont les objectifs définis par l'entreprise qui vont
décider de la nécessité de disposer de données
quantifiées précises.
2 - Sur le plan méthodologique
· La difficulté principale et non des moindres,
généralement évoquée à l'égard de
cette méthode, est sa consommation importante de temps pour sa mise en
oeuvre. Parce qu'elle est très exigeante en termes de participation,
voire d'implication, des opérationnels de terrain. Et il est
nécessaire de passer du temps pour expliciter les tenants et
aboutissants de la méthode afin d'en assurer sa pérennisation. Il
s'agit là de l'inconvénient de l'avantage : la participation des
opérationnels représente un coût en temps important.
· D'une manière pragmatique, l'implantation de
cette méthode ajoute des frais importants : logiciels spéciaux,
équipements de recueil et de traitement des données, formation du
personnel, ....
Par ailleurs, l'idée qui prévaut est que
l'organisation par processus et activité
prend le pas sur
l'organisation hiérarchique de l'entreprise par fonction. A une
16 Christophe Godowski : Apport de la
comptabilité par activité à la diversification du risque
globale bancaire. Centre d'Etudes des Techniques Financières et
d'Ingénierie - Faculté d'Economie Appliquée -
Université de Droit, d'Economie et des Sciences d'Aix-Marseille III.
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vision essentiellement orientée vers la planification
et le contrôle des coûts et des ressources allouées de
manière individuelle et découpée par fonction, on oppose
une approche qui traverse les fonctions existantes de l'entreprise, par les
processus collectifs mis en oeuvre, dans lesquels priment la performance et
l'atteinte d'objectifs prédéfinis [Lorino,
1991].
Aussi, il peut être préférable pour une
entreprise de tester cette méthode sur un site pilote, voire sur un seul
processus, avant de la généraliser à toutes les
unités. Car la gestion par activités et par processus permet de
bien cerner les causes des coûts mais ce serait se leurrer que de vouloir
définir avec précision des mesures de coûts.
En somme, la méthode ABC/ABM dans sa définition
même, apporte un éclairage sur sa contribution non seulement
á la gestion de l'entreprise mais aussi et surtout á l'atteinte
des objectifs de celle-ci. « La méthode ABC est une méthode
permettant d'analyser au travers des coûts consommés par les
activités la performance des processus transversaux, et la
contribution de chaque activité par objet de coûts. On entend par
objet de coûts ce que l'on veut analyser : le(s) client(s), les produits,
les services, les gammes, les unités de travail (business unit), les
marchés, ... On a donc une double approche :
1- l'approche analytique qui consiste à voir comment
les ressources (humaines, financières, matérielles,
intellectuelles, ...) sont consommées par les activités (actions
réalisées par plusieurs services d'une entreprise et faisant
partie intégrante d'un processus). Dans un deuxième temps, on
regarde quelles sont les activités qui sont consommées par chaque
produit, client, services, ... On obtient ainsi un prix de revient
détaillé par activité.
2- l'approche fonctionnelle qui consiste à
décomposer le métier en processus, et le processus en
activités. Le principe étant d'analyser la performance des
processus et de chaque activité, de constater les manquements ou les
failles et de
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parfaire la fluidité des processus dans le but d'une
amélioration globale du fonctionnement de l'entreprise ».
Théoriquement, cette méthode a la
capacité d'être appliquée dans un environnement très
changeant et son application permet une bonne implication du personnel et une
forme de reconnaissance du travail effectué qui va dans le sens de
l'objectif managérial que revêt l'utilisation de ce genre
d'outil.
Finalement, cette partie théorique nous a permis
d'abord de rappeler les fondements théoriques de la méthode
ABC/ABM, ensuite d'essayer d'apporter une définition au concept de
performance á travers la littérature. Nous avons terminé
cette partie théorique par rappeler en premier lieu les liens qui
existaient entre le contrôle de gestion et la performance dans les
entreprises. Sur cette section nous avons insisté sur l'évolution
de ce rapport en mettant en évidence l'apport de l'ABC/ABM sur ce
changement de paradigme du contrôle de gestion.
En second lieu, on s'est attelé á
démonter comment á travers certains de ces apports la CPA
contribue á la performance de l'entreprise mais aussi de montrer les
liens qui existent entre cette méthode et la performance des
entreprises.
Enfin nous avons clôturé cette partie par
ressortir quelques pratiques de performances que permet l'ABC/ABM et leur
impact sur le pilotage de la performance des entreprises.
Cependant la contribution de la CPA á la performance
des entreprises ne peut pas être étudiée sans soulever
quelques limites de cette méthode et ceci est dû á la
complexité de la méthode elle-même.
Cette partie théorique terminée, nous allons
dans la partie empirique explorer ou découvrir comment la
comptabilité par activité, contribue ou pas á la
performance de quelques entreprises qui l'appliquent totalement ou bien
partiellement dans l'analyse de leurs coûts.
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A LA PERFORMANCE DES
ENTREPRISES SENEGALAISES : CAS DE QUATRE ENTREPRISES
CONTRIBUTION DE LA COMPTABILITE PAR ACTIVITES (METHODE ABC/ABM)
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« Tout travail de recherche repose sur une
certaine vision du monde, utilise une méthodologie, et propose des
résultats pouvant prédire, prescrire, comprendre ou expliquer la
réalité » [Thiétart et al, 2003]
Dans cette deuxième partie de notre étude, nous
montrerons d'abord au chapitre III la méthodologie que nous avons
emprunté pour notre recherche et enfin au chapitre IV, nous
présenterons les résultats et analyses issus de notre
enquête.
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