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Le régime des amortissements selon les normes IAS / IFRS( Télécharger le fichier original )par Safia HAID Ecole supérieure de commerce Algérie - Licence en sciences commerciales et financières 2004 |
Liste des abréviations utilisées
SommaireSommaire Liste des schémas Liste des abréviations utilisées Introduction générale Chapitre I: l'harmonisation comptable internationale 1 Introduction 1 Section 1: Présentation générale du contexte de la réforme comptable 2 1. Le normalisateur IASC/IASB 2 1.1. L'origine de l'IASC 2 1.2. Structure de l'IASB 3
1.3. L'organigramme de l'IASB 4 1.4. Les objectifs de l'IASB 6 2. Les normes IAS/IFRS 6 2.1. Définition 6 2.2.Terminologie 6 2.3. Procédure d'élaboration des normes 7 2.4. Le projet "Amélioration des normes" 8 2.5 Enjeux et impacts de passage aux normes comptables internationales 9 2.5.1. Les enjeux 9 2.5.1.1. Les enjeux pour les marchés des capitaux 9 2.5.1.2.Les enjeux pour les professionnels de la comptabilité et la finance 9 2.5.1.3.Les enjeux sur les systèmes d'informations et la communication financière 9 2.5.2.Les impacts 10 Section 2: Le cadre conceptuel des normes IFRS 11 1. Destination des états financiers 11 2.Règle de comptabilisation 12 3. Règle d'évaluation 12
A . deux hypothèses de base 14
B. Caractéristique qualitatives des états financiers 14
10 .Exhaustivité 16 11 .Comptabilité 16 C.Contraintes à respecter pour que l'information soit pertinente et fiable 16 1. Célérité 16 2 . Rapport coût/avantage 16 3.Equilibre entre les caractéristiques qualitatives 16 4. Image fidèle/présentation fidèle 16 6.Les états financiers exigés par le référentiel international 17 6.1. Le bilan 17 6.1.1.définition s 17 A.Actif 17 B.Passif 17 C . Capitaux propres 18 6.2. Le compte de résultat 18 6.2.1. Définition 18 A. Produits 18 B.Charges 18 6.3. Le tableau de flux de trésorerie 19 6.4. L'état de variation des capitaux propres 19 6.5. L'annexe 19 Section 3: La réforme comptable en Algérie 20 1. Evolution du système comptable Algérien 20 2.Projet du nouveau système comptable financier Algérien 23 2.1. Les objectifs du SCF 23 2.2. Travaux liés à la réforme comptable 24 2.2.1. Cadre juridique du nouveau système comptable financier 24 2.2.2. Programmation de l'application et préparation de l'environnement 24
des entreprises 25 Conclusion 26 Chapitre II: Le traitement des amortissements en IFRS 27 Introduction 27 Section 1: Amortissement en IFRS 28
4.1.Les immobilisations corporelles 32 4.1.1.définition 32 4.1.2. comptabilisation des immobilisations corporelles 33 4.1.3. Evaluation des immobilisations corporelles 4.1.3.1. Evaluation initiale 33 4.1.3.2. Evaluation postérieure à la comptabilisation initiale 34 4.1.4. Décomptabilisation 4.2. Les immobilisations incorporelles 35 4.2.1. Définition 35 4.2.2.Comptabilisation des immobilisations incorporelles 35 4.2.3.Evaluation des immobilisations incorporelles 36 2.3.1) Evaluation initiale 36 2.3.2) Evaluation postérieure à la comptabilisation initiale 36 Conclusion 58 Section 2: Traitement comptable des amortissements et dépréciation en1.Amortissement des immobilisations corporelles 37 2.Amortissement des immobilisations incorporelles 39 3. Dépréciation d'actif norme IAS36 43 3.1.Objectif IFRS 37 .. 43 3.2. Principes de la dépréciation des actifs immobilisés 43 3.3.Champ d'application 43 3.4.Les indices de dépréciation des actifs 43 3.4.1. Les indices internes 44 3.4.2. Les indices externes 43 3.5. Quelle règle pour déterminer une éventuelle dépréciation d'actif? 44 3.6. dépréciation d'un actif corporel 46 3.7. dépréciation d'un actif incorporel 47 3.8. Les unités génératrices de trésorerie 48 3.8.1. Définition d'une unité génératrice de trésorerie 48 3.8.2. L'affectation des actifs de support et du good will 48 3.8.3. La comptabilisation de la perte de valeur d'une UGT 48 Section 3: les nouveautés apportées par les normes en matièred'amortissement 50 1.Les incidences des évaluations ultérieures sur les amortissements 50 1.1. Les incidences en méthodes d'évaluation 50 1.2. Les incidences financières 51 1.2.1) L'information financière 51 1.2.2) Les états financiers 52 1.2.3) L'analyse financière 53 1.3) Les incidences organisationnelles 54 1.4) Les incidences sur les systèmes d'information 54 1.4.1) Gestion des actifs par composants 54 1.4.2) Suivi des changements de méthodes d'amortissement en extracomptables historisés 54 1.5) Les incidences fiscales 54 2) Les modalités du passage aux nouvelles règles 55 2.1) Reconstitution du coût historique amorti 56 2.2) Réallocation des valeurs comptables 56 Chapitre III: Etude de cas Algérie Télécom 59 Introduction 59 Section 1: Présentation du groupe Algérie Télécom 60
4.1. Organigramme de la direction générale 62 4.1.1. organisation de la direction des finances et de la comptabilité 64 Section 2: Les préparatifs faites au sein d'Algérie Télécom pour assurer un bon passage 66 Section 3: Application des normes IAS/IFRS sur les immobilisations d'Algérie Télécom 69 1er exemple: Bâtiment 69 Selon le PCN 72 Selon les normes IAS/IFRS 73 2ème exemple: Mobilier de bureau 75 Selon le PCN 75 Selon les normes IAS/IFRS 76 3ème exemple: Approche par composants 78 4ème exemple: Matériel informatique 79 Selon le PCN 79 Selon les normes IAS/IFRS 79 5ème exemple: Matériel de transport 81 Selon le PCN 81 Selon les normes IAS/IFRS 81 6ème exemple immobilisation incorporelle (brevet) 83 Selon le PCN 83 Selon les normes IAS/IFRS 83 Conclusion 86 Conclusion générale 87 Annexe Bibliographie
INTRODUCTIONGENERALEIntroduction Générale A Introduction GénéraleL'accélération de l'internationalisation de l'économie et des communications au cours des vingt dernières années est d'une telle évidence qu'il est inutile d'y revenir ici. Que ce phénomène fasse naître le besoin d'un outil de mesure commun est tout aussi évident. A la fin de la décennie soixante dix, le processus semblait bien engagé et prometteur. En Europe, la quatrième directive paraissait harmoniser des comptabilités initialement très disparates tant sur la forme que sur le fond. Aux Etats-Unis, l'élaboration d'un cadre conceptuel touchait à sa fin ; l'importance de son recul permettait d'espérer non seulement une adoption universelle mais aussi qu'il constituerait une référence robuste assurant la cohérence de toutes les futures normes. Dans ce sens, la doctrine et la conception de la comptabilité s'en trouveront profondément modifiée. La comptabilité et la finance qui ont été jusque là séparée, se trouveront subtilement mixée, avec légère hégémonie des aspects financiers compte tenu de la globalisation des marchés des capitaux. En effet, la comptabilité ne sera plus aperçue comme une technique au service, en particulier, collecteur d'impôt mais comme une véritable science au service des investisseurs et de tous les autres utilisateurs. Elle devra évoluer d'une simple technique à une science au service de l'économie et de la communauté entière. Le démantèlement du monde bipolaire, l'accélération de l'internalisation des économies. Le décloisonnement, la mondialisation et ses conséquences sur la globalisation financière qui en résulté, ont placé la comptabilité, principale source de l'information financière, au coeur du fonctionnement des marchés financiers. Cette globalisation financière a rendu indispensable l'harmonisation à l'échelle mondiale de l'information financière fournie aux investisseurs. Plusieurs pays ont adopté les normes comptables internationales, d'autres en cours d'adoption. Cette tendance actuelle à l'international confirme que la comptabilité est avant tout une science et en tant que telle, elle doit être générale et, en partant, il ne devrait pas y avoir des normes différentes ni dans le temps ni dans l'espace. Après la multiplication des scandales financiers Outre-Atlantique, sur le Vieux Continent, mais aussi dans les pays émergeants, la nécessité et l'urgence de mettre en place des mécanismes de contrôle pour contrer la comptabilité créative est devenue incontournable. Les nouvelles technologies ont certainement apportées le confort et le bien être à l'homme, mais elles ont en même temps véhiculées des risques communément appelés risque du troisième millénaire. Au niveau mondial, l'opportunité de cette harmonisation a bien été ressentie par les pays qui ont adopté les normes comptables, rendant ainsi, obligatoire l'établissement et la publication des états financiers conformes à ces normes. Introduction Générale B Des projets de convergence sont en cours, entre les deux grands normalisateurs internationaux, mais aussi avec les autres, et devraient aboutir à l'horizon 2011, à une seule et même normalisation internationale. Les pays voisins (Tunisie et Maroc) ont entamé ce travail depuis quelques années, avec l'adoption du référentiel IAS/IFRS. L'Algérie ne peut rester à l'écart de ce mouvement international, et a décidé d'adopter un nouveau plan comptable. Appelé le système comptable financier(SCF). Le passage est prévu pour 1er Janvier 2010. Ce passage n'est pas sans cout et il devrait s'accompagne certainement d'une surcharge de travail, afin d'adapter et de former le personnel en charge de la comptabilité financière. Un programme important dans le domaine du développement des progiciels et des logiciels, est nécessaire pour supplanter les outils désormais désuets dont nous disposons, également pour être au rendez vous, un programme de formation et de sensibilisation colossal est à mettre en oeuvre immédiatement. Il s'agit non seulement de mettre les moyens qu'il faut pour définir des cycles pédagogiques et les diffuser, mais également d'associer ces formations avec des pratiques sur terrain sous forme de simulation. Enfin une adaptation des lois et procédures fiscales, est attendue afin de supprimer le double travail auquel seront astreints les préparateurs des états financiers. Il serait prétentieux et maladroit d'engager une lecture du système comptable financier algérien sans comprendre l'environnement et la doctrine des normes internationales dans une première phase. Une telle démarche permettrait de mieux saisir le sens profond des changements engagés. C'est dans ce cadre que s'inscrit notre travail de recherche, et cela parce que notre formation au sein de l'école supérieure de commerce s'est faite selon le PCN, toute fois dépassé, notre avenir professionnel se verra confronter à l'application des normes IAS/IFRS. Ce qui nous a motivé a entreprendre ce thème afin de mettre a jour nos connaissances et d'être mieux préparer à l'utilisation de celui-ci, et afin de voir de prés les difficultés d'application de ce nouveau référentiel au niveau de nos entreprises, on a opté pour une démarche qualifié d'étude par composants ( analyse modulaire), laquelle illustre le fonctionnement globale de ce système qui est le référentiel IAS/IFRS. Le module à traiter à un trait avec l'amortissement des immobilisations. Sur ce point exact nous allons traiter la problématique: Quelles sont les principaux changements apportés par les normes IAS/IFRS en matière d'amortissement et de dépréciation des immobilisations? Introduction Générale C Ce choix a été conditionné par établissement qui nous a accueillis pendant notre stage pratique en raison de la disponibilité des différentes immobilisations en ce lieu. De plus les normes: IAS16, IAS36, IAS38 sont des normes importantes dans le référentiel IAS/IFRS ; et
l'amortissement des Avant de traiter cette question il a fallu répondre aux questions suivantes: > Quels sont les normes IAS/IFRS et qui les a élaborés? > Quels est l'impact et les enjeux de ces normes? > Quels sont les nouveaux principes comptables apportés par les normes? > Pourquoi doit-on appliquer les normes IAS/IFRS en Algérie dés1er Janvier 2010 ? Nous avons conçus le premier chapitre pour répondre a ces question en présentant des généralités sur le contexte de la reforme comptable internationales, notamment les différentes notions relatives aux normes IAS/IFRS et leur application en Algérie. Ces notions nous ont éclairé le contexte et nous ont permis de focaliser les questions les plus intéressantes et les plus précises pour aborder notre problématique, ces questions sont: > Comment les normes IAS/IFRS définissent l'amortissement? > Quelles sont les normes qui traitent ce sujet? > Qu'est qu'on sous entend par la notion: dépréciation des immobilisations? > Comment l'amortissement et la dépréciation sont ils comptabilisés? Pour répondre a notre problématique nous avons propose les hypothèses suivantes : V' L'application des nouvelles règles d'amortissement va être sans difficultés au niveau des entreprises algériennes; V' Les immobilisations corporelles ou incorporelles sont réévaluées en juste valeur; V' Désormais, l'administration fiscale n'a plus de rôle dans les décisions des entreprises quand au choix des modes d'amortissement. En se basant sur les trois normes: IAS16, IAS36, IAS38 ; nous avons traité théoriquement de façon descriptive l'amortissement et la dépréciation des actifs, ainsi que leurs traitement comptables, aussi les incidences causées par les changements dans ce domaine et enfin les modalités du passage. Introduction Générale D Le troisième chapitre a été traité de façon analytique, est consacré pour l'étude de cas ; il sera subdivisé en trois sections: - La première section est consacrée pour la présentation de l'entreprise qui nous a accueillis pour notre stage pratique, à savoir « Algérie Telecom»; - La seconde section pour: citer et commenter sur les préparatifs qui ont été faite au sein d'Algérie Telecom concernant ce passage; - La dernière section consacrée: au traitement des amortissements et dépréciations sur les immobilisations d'Algérie Telecom, selon les normes IAS16, IAS38, IAS36. Nous tenons à préciser que tout ce qui a été présenter en pratique et le fruit de ce que nous avons appris en théorie dans la mesure ou Algérie Telecom n'a toujours pas appliqué les normes IAS/IFRS, et que beaucoup de valeurs ont été supposées par nos soin pour les besoin des exemples, car les fiches d'investissements sources sont basées sur le PCN, par conséquent ce dernier ne prend pas en considération les valeurs citées.
? Section 0 3: La réforme comptable en Algérie. ? Section 01: Présentation générale du contexte de la réforme comptable; ? Section 02: Le cadre conceptuel des normes IFRS ; Chapitre IL'harmonisation Comptable Internationale:Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 1 IntroductionApres les bouleversements et les scandales comptables du début des années 2000(affaires ENRON ; WORLDCOM ....) en Europe et aux Etats-Unis qui ont ébranlé toute la profession comptable et l'audit et qui ont fait voir concrètement que l'hétérogénéité des systèmes comptables nuit à l'information financière et à ses qualités. En fait cette hétérogénéité représente un des facteurs d'inefficience des marchés financiers, elle met le public, les investisseurs et les épargnants en état de doute et favorise une communication opportuniste trompeuse. C'est une raison pour laquelle les régulateurs tant nationaux qu'internationaux ont prit une série de mesures et ont engagé des réformes importantes dans le domaine de la normalisation comptable en vue de reconquérir le monde des affaires et rétablir la confiance perdu auprès du public. C'est pourquoi la nécessité de disposer d'un référentiel unique au niveau mondial était devenu l'objectif primordial à atteindre par l'International Accounting Standards Board (IASB), créé en 1973 et connu jusqu'à 2001 sous International Accounting Standard Committee (IASC). Sous l'impulsion de l'IASB, ces normes d'abord qualifiées de comptable et désormais considérées comme des standards d'information et reporting financier, posent un certain nombre de questions sur leur mise en application. Ce chapitre est consacré à analyser l'objectif premier des normes IAS/IFRS qui est l'harmonisation comptable internationale et se repartira en trois sections; dont la première présentera de façon générale le contexte de la réforme, et la deuxième abordera le cadre conceptuel des normes IAS/IFRS ; enfin, la troisième consacrée au système comptable algérien. Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 2 Section 1 : Présentation Générale Du Contexte De La ReformeComptableL'existence de plusieurs référentiels comptables à travers le monde est de plus en plus ressentie comme un problème et un obstacle au développement international de relations économiques et financières efficaces, c'est pourquoi Le phénomène de la normalisation comptable internationale vise à avoir des informations homogène sur les activités des entreprises pour, éventuellement, exercer sur elles un contrôle économique et fiscal. Il est plus facile pour les comptables nationaux d'élaborer des synthèses macro-économiques s'ils disposent de documents harmonisés. La normalisation est utile pour les autres utilisateurs de la comptabilité, étant donné qu'il y a un respect de certaines règles, d'un certain vocabulaire et facilité les comparaisons dans le temps et d'une entreprise à une autre1. La première approche du référentiel IFRS est faite en abordant l'étude de l'IASB à travers son historique, son mode de fonctionnement et son Processus d'adoption des normes ; 1-Le ormalisateur IASC/IASB :L'IASB, créé il y a plus de 30 ans, est reconnu à ce jour comme un organisme normalisateur au niveau mondial, représenté par les parties prenantes à l'utilisation des états financiers, et pourvu d'une structure organisée et d'un processus stricte d'adoption des normes IFRS. au centre de cette quête de convergence globale, Il « a l'ambition de devenir le normalisateur mondial et jouer un rôle majeur dans la normalisation de l'information destinée aux investisseurs, quels que soient le secteur, la taille et l'activité des entreprises, les opérations réalisées, la nature de l'information et les vecteurs utilisés » 2 1.1. L'origine de l'IASC :L'IASC est organisme privé fondé en 1973 par des experts-comptables à Londres le 29 juin. Les membres fondateurs étaient alors l'Australie, le Canada, la France, l'Allemagne, le Japon, le Mexique, les Pays-Bas, le Royaume Uni, L'Irlande et les États Unis. Par la suite, les activités professionnelles internationales des organisations comptables ont été organisées par l'IFAC (International Federation of Accountants) créée en 1977 qui maintint des liens étroits avec l'IASC. Pour les resserrer, un accord est intervenu en 1983 par lequel tous les membres de l'IFAC devenaient membres de l'IASC. En janvier 1 B. Colasse, Comptabilité générale: édition econmica, paris, 9e édition (2001), P.26. 2www.numilog.com/package/extraits_pdf/e237474.pdf, janvier2009. Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 3 2000,143 organismes membres et 2 affiliés représentaient 104 pays.une étape fondamentale fut franchie en 1997-1999 par l'élaboration d'une nouvelle constitution qui aboutit à une profonde transformation à compter de 2001.Pour s'adapter aux enjeux de la normalisation comptable internationale, l'IASC a été Réformé en avril 2001.L'élément central de cette réforme vise à attribuer à l'IASC un véritable statut de normalisateur international alors qu'il remplissait essentiellement un rôle d'harmonisateur. Les 5 points principaux à retenir de la réforme sont les suivants : - l'IASC est devenu une institution internationale indépendante, dans le cadre d'une fondation, l'IASCF ; - l'organe chargé de préparer et d'adopter les normes est l'IASB (le Board) ; - les normes comptables internationales émises à l'avenir ne porteront plus le nom de normes IAS mais celui de normes IFRS (International Financial Reporting Standards) ; - les anciennes normes non modifiées restent désignées sous le vocable de normes IAS ; - l'IASB a avalisé le corpus d'IAS émises par son prédécesseur, l'IASC. Aussi, les normes numérotées de 1 à 41 existantes au 1er avril 2001, date d'entrée en fonction de l'IASB, conservent leur nomenclature IAS. Les nouvelles normes émises porteront l'intitulé « IFRS n° x » et non pas « IAS n° x ». Ce changement de terminologie témoigne de la volonté de l'IASB d'étendre son action à l'information financière en général et pas seulement au processus de normalisation comptable. Dans les faits, l'élément central de cette nouvelle structure se traduit par le transfert à l'IASB des compétences techniques en matière de normalisation comptable, lesquelles étaient attribuées à l'ancien Board de l'IASC. L'IASB devient ainsi le seul responsable en matière d'implémentation des normes comptables internationales si bien qu'il est dorénavant question de l'IASB et non plus de l'IASC.1 1.2. Structure De l'IASB :La structure de l'IASB est désormais composée des organes suivants : a) L'IASB Le comité exécutif (The Board) est désigné sous le sigle IASB (International Accounting Standards Board) et principalement chargé d'apporter son expertise technique pour établir les normes comptables et d'adopter les IFRS. 1 www.numilog.com/package/extraits_pdf/e224807.pdf, janvier2009. Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 4 b) L'IASCF L'IASCF est un Conseil de surveillance composé des trustees et chargé de désigner notamment les membres du Comité exécutif, de trouver les fonds nécessaires au fonctionnement et de procéder aux amendements constitutionnels.
Le SAC est un Comité consultatif de normalisation (Standards Advisory Council) chargé de faire participer, au processus de mise en oeuvre des normes comptables internationales, les parties intéressées par le Reporting financier international et de conseiller le Comité exécutif (sur les priorités de la normalisation) et éventuellement le Conseil de surveillance.1 1.3. L'organigramme de L'IASB :Jusqu'en 2001, l'IASC comprenait deux organes le Conseil et le Comité Consultatif. Mais en Mars 2001 a connu une nouvelle organisation; la structure peut être représenté dans le schéma simplifié suivant. La structure est conçue pour soutenir les dispositifs qui sont considérés comme souhaitables en établissant la légitimité d'un organisme de normalisation: ses membres sont des experts techniques, représentent la communauté financière la plus large et sont indépendants. La structure réalise son but par un équilibre des fonctions des diverses parties de l'organisation, à travers les relations opérationnelles montrées dans le diagramme.2 1 www.numilog.com/package/extraits_pdf/e237474.pdf. janvier2009. 2 Source : http://www.focusifrs.com/tools/link.asp?http://www.iasb.org/ Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 5
National Standards and other interested parties Director of Operations and non-Technical Staff Standards Advisory Council Advisory Committees Director of Technical Activities and Technical Staff International Accounting International Financial International Standards Board Figure 1 : L'organigramme de L'IASB Source: focusifrs.com Janvier2009 Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 6 1.4.Les objectifs de l'IASB :Le texte du 24 mai 2000 définit trois objectifs. En premier, celui de développer un corps unique de normes comptables de haute qualité, compréhensible et respecté qui implique une information financière de haute qualité, transparente et comparable afin d'aider les acteurs des marchés financiers mondiaux et les autres utilisateurs à prendre leurs décisions économiques. En second, de promouvoir l'utilisation et l'application rigoureuse de ces Normes. En dernier, d'oeuvrer pour une convergence des Normes comptables nationales et internationales vers des solutions de haute qualité. L'IASC s'est également tourné vers les organismes normalisateurs nationaux et internationaux (Union Européenne, FASB pour les USA...) afin que les diverses dispositions légales reconnaissent et admettent les normes internationales et qu'une convergence de vue conduise les Etats vers un processus d'harmonisation des règles comptables.1 2. Les ormes IAS /IFRS : 2.1.Définition 2:IAS International Accounting Standards Abréviation de l'International Accounting Standards. IAS est l'ancien nom des normes comptables internationales. Les normes comptables internationales développées à partir du 1 Avril 2001 s'appellent IFRS. Certaines IAS ont été remplacées par des IFRS, d'autres sont toujours en vigueur. IFRS International Financial Reporting Les normes internationales d'information financière, plus connues au sein de la profession comptable et financière sous leur nom anglais de International Financial Reporting Standards ou IFRS sont des normes comptables, élaborées par le Bureau des standards comptables internationaux destinées aux entreprises cotées ou faisant appel à des investisseurs afin d'harmoniser la présentation et la clarté de leurs états financiers. 2.2.Terminologie3:On coutume de dire que: 1 Gérard Emard,Normes IAS/IFRS : Que faut-il faire ? Comment s'y prendre ?, édition d'organisation paris2005; page: 5 2 Philipe Touron, Hubert Tondeur, Comptabilité en IFRS, edition d'organisation paris2005, page19, 20 3 http://www.focusifrs.com/menu_gauche/actualites_phare/iasb/1er_projet_annuel_d_ameliora tions, janvier2009. Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 7 Référentiel IFRS = (IAS+SIC) + (IFRS+IFRIC) Que recouvre ces diffèrent termes?
2.3.Procédure d'élaboration des normes1:
2.4.Le Projet «Amélioration Des ormes» 1:
2. 5.Enjeux et impacts de passage aux normes comptables internationales: 2.5.1.Les enjeux:
Conclusion
Section 2 : Le cadre conceptuel des normes IFRS
1. Destinataires des états financiers :
- Le § 8 encourage la présentation d'un rapport de gestion décrivant et expliquant les principales caractéristiques de la performance financière et de la situation financière de l'entreprise ainsi que les principales incertitudes auxquelles elle est confrontée ; Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 13 ? Le § 9 encourage la présentation d'états supplémentaires comprenant, s'ils sont significatifs, un rapport environnemental et des informations sur la valeur ajoutée; ainsi il donne la liste des destinataires des états financiers : « Les utilisateurs des états financiers comprennent les investisseurs actuels et potentiels, les membres du personnel, les prêteurs, les fournisseurs et autre créanciers, les clients, les états et leurs organismes public, et le public.» ? Le § 12 du cadre conceptuel précise : « L'objectif des états financiers est de fournir une information sur la situation financière, la performance et les variations clés de la situation financière d'une entreprise, qui soit utile à un large éventail d'utilisateurs pour prendre des décisions économiques.» 2. Règle de comptabilisation :Un article qui satisfait à la définition d'un élément de l'actif, du passif, des charges ou des produits doit être comptabilisé (§ 83) : ? il est probable que tout avantage économique futur qui lui est lié ira à l'entreprise ou en proviendra ; ? L'article a un coût ou une valeur qui peut être évalué de façon fiable. Le § 82 du cadre conceptuel précise qu'un article qui possède les caractéristiques essentielles d'un élément mais qui ne satisfait pas aux critères de comptabilisation peut néanmoins mériter une information dans les notes annexes, textes explicatifs ou tableaux supplémentaires. Cette disposition est appropriée lorsque la connaissance de cet article est considérée comme pertinente pour l'évaluation de la situation financière, de la performance et des variations de la situation financière d'une entreprise par les utilisateurs des états financiers. 3. Règle d'évaluation :L'évaluation est le processus consistant à déterminer les montants monétaires aux quels les éléments des états financiers vont être comptabilisés et inscrits au bilan et au compte de résultat (§ 99). Cette disposition implique le choix d'une convention appropriée d'évaluation, qui peut être le coût historique, le coût actuel, la valeur de réalisation (de règlement), ou encore la valeur actualisée (§ 100).1 A. Coût historiqueLe coût historique correspond à la valeur donnée à la date d'acquisition. Le § 100-a du cadre conceptuel indique : « Les actifs sont comptabilisés pour le montant de trésorerie ou d'équivalents de trésorerie payé ou pour la juste valeur de la contrepartie donnée pour les acquérir au moment de leur acquisition». «Les passifs sont comptabilisés pour le montant des produits reçus en échange de l'obligation, ou dans certaines circonstances (par exemple, les impôts sur le Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 14 résultat), pour le montant de trésorerie ou d'équivalents de trésorerie que l'on s'attend à verser pour éteindre le passif dans le cours normal de l'activité.» B. Coût actuelLe coût actuel correspond à la valeur équivalente d'un actif ou d'un passif à la date d'évaluation. « Les actifs sont comptabilisés pour le montant de trésorerie ou d'équivalents de trésorerie qu'il faudrait payer si le même actif ou un actif équivalent était acquis actuellement. Les passifs sont comptabilisés pour le montant non actualisé de trésorerie ou d'équivalents de trésorerie qui serait nécessaire pour régler l'obligation actuellement (§100-b).» C. Valeur de réalisation (de règlement)La valeur de réalisation correspond à la valeur de cession. «Les actifs sont comptabilisés pour le montant de trésorerie ou d'équivalents de trésorerie qui pourrait être obtenu actuellement en vendant l'actif lors d'une sortie volontaire. Les passifs sont comptabilisés pour leurs valeur de règlement, c'est-à-dire pour les montants non actualisés de trésorerie ou d'équivalents de trésorerie que l'on s'attendrait à payer pour éteindre des passifs dans le cours normal de l'activité (§100-c).» C. D. Valeur actualiséela valeur actualisée correspond à la valeur des entrées et sorties de trésorerie futures actualisées à la date d'évaluation. « Les actifs sont comptabilisés pour la valeur actualisée des entrées nettes futures de trésorerie que l'élément génère dans le cours normal de l'activité. Les passifs sont comptabilisés à la valeur actualisée des sorties de trésorerie nettes futures que l'on s'attend à devoir consentir pour éteindre les passifs dans le cours normal de l'activité (§ 100-d).» Le cadre conceptuel n'évoque pas la juste valeur alors qu'elle est primordiale pour l'application de plusieurs normes. La juste valeur est «le montant pour lequel un actif pourrait être échangé, ou un passif réglé, entre des parties bien informées et consentantes dans le cadre d'une transaction effectuée dans des conditions de concurrence normales.» (IAS 39, 40, IAS 41 § 8; IFRS 2,3). 4. Concept de capital et de maintien du capitalOn peut retenir soit une conception financière du capital, soit une conception physique. Le choix du concept de capital doit être fondé sur les besoins des états financiers: Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 15 ? Un concept financier de capital doit être adopté si les utilisateurs des états financiers sont d'abord concernés par le maintien du capital nominal investi ou par le pouvoir d'achat du capital investi; ? Si, en revanche, le principal souci des utilisateurs est la capacité opérationnelle de l'entreprise, il faut utiliser un concept physique de capital (§103 du cadre conceptuel). Le concept choisi conditionne les modalités de la mesure des performances de l'entreprise et de son bénéfice. 5. Principe comptable :Le cadre conceptuel établit une distinction entre : ? Les hypothèses de base, qui sont au nombre de deux : comptabilité d'engagement et continuité ; ? Les caractéristiques qualitatives des états financiers, au nombre de dix : intelligibilité, pertinence, importance relative, fiabilité, image fidèle, prééminence de la substance sur la forme, neutralité, prudence, exhaustivité, comparabilité. A. Deux hypothèses de base
Les états financiers sont normalement préparés selon l'hypothèse qu'une entreprise est en situation de continuité d'exploitation et poursuivra ses activités dans un avenir prévisible. Si tel n'était pas le cas, il faudrait alors valoriser l'entreprise en valeurs de liquidation. B. Caractéristiques qualitatives des états financiers
Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 16 L'information possède la qualité de pertinence lorsqu'elle influence les décisions économiques des utilisateurs en les aidant à évaluer des évènements passés, présents ou futurs ou en confirmant ou corrigeant leurs évaluations passées (§ 26).
Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 17 Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 18 La prudence est la prise en compte d'un certain degré de précaution dans l'exercice des jugements nécessaires pour préparer les estimations dans des conditions d'incertitude, pour faire en sorte que les actifs ou les produits ne soient pas surévalués et que les passifs ou les charges ne soient pas sous évalués (§ 37).
L'évaluation et la présentation de l'effet financier de transactions et d'événements semblables doivent être effectués de façon cohérente et permanente pour une même entreprise et de façon cohérente et permanente pour différentes entreprise. Parce que les utilisateurs souhaitent comparer la situation financière, la performance et la variation de la situation financière d'une entreprise au cours du temps, il est important que les états financiers donnent l'information correspondante des exercices précédents. C. Contraintes à respecter pour que l'information soit pertinente et fiable1.Célérité : L'information peut perdre sa pertinence si elle est fournie avec un retard indu. La direction peut avoir à trouver un équilibre entre les mérites relatifs d'une information prompte et ceux d'une information fiable. Pour atteindre l'équilibre entre pertinence et fiabilité, la considération dominante doit être de satisfaire au mieux les besoins des utilisateurs en matière de prise de décisions économiques (§ 43 et § 52 de la norme IAS1). Cela nécessite au sein des groupes, une mise en place rigoureuse des procédures de remontée de l'information, afin que celle-ci soit rapide et fiable.
Des informations qualitatives doivent être données pour la satisfaction des lecteurs des comptes (§ 45) sans confondre la qualité et la quantité. En effet, l'augmentation du nombre d'informations et la communication détaillée de chiffres inutiles nuit à la compréhension du lecteur. 4. Image fidèle/présentation fidèle La fourniture d'informations qualitatives et la bonne application de dispositions normatives comptables appropriées ont normalement pour effet que les états financiers donnent ce qui est généralement dénommé image fidèle ou présentation fidèle (§ 46). Les états financiers sont souvent rendus plus compréhensibles par une présentation de l'information en milliers ou en millions d'unités de la monnaie dans laquelle ils sont libellés. Cela est acceptable dans la mesure ou le niveau d'arrondi est indiqué et ou il n'y a pas perte d'informations pertinentes (§ 48). 6. Les états financiers exigés par le référentiel international : 6.1. Le bilan : La structure du bilan n'est pas normalisée. En revanche, des rubriques minimales sont exigées d'une part par la norme IAS 1 et d'autre part il faut y ajouter les rubriques exigées qui doivent être explicitement différenciées par une autre norme ou encore celles qui sont nécessaires pour une présentation fidèle de la situation financière de l'entreprise. D'abord, la norme IAS1 exige des informations pour les rubriques suivantes: immobilisations corporelles, immobilisations incorporelles, actifs financiers, participations, mises en équivalence, stocks, clients et autres débiteurs, trésorerie et équivalents trésorerie, actifs d'impôt différés, dettes fournisseurs et autres créditeurs, dettes d'impôts différés, provisions, dettes à plus d'un an et portant intérêts, capital et réserves, et intérêts minoritaires. De plus, les normes 40 et 41 exigent désormais de faire la distinction entre des immeubles de placement et des actifs biologiques. En outre, une présentation distincte des actifs non-courants destinés à être cédés doit ressortir au sein du compte de résultat (IFRS 5). Enfin, des caractéristiques propres de l'entreprise peuvent obliger celle-ci à ajouter des rubriques. La distinction de base consiste à séparer d'une part les actifs courants des actifs non-courants et d'autre part les dettes courantes des dettes non-courantes. Néanmoins l'ordre de liquidité peut être utilisé s'il aboutit à un classement fournissant une information fiable et plus pertinente que l'autre critère. 6.1.1. Définitions : A. Actif :Selon le cadre conceptuel : Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 19 «Un actif est une ressource contrôlée par l'entreprise du fait d'événements passés et dont des avantages économiques futurs sont attendus par l'entreprise (§ 49). L'avantage économique futur représentatif d'un actif est le potentiel qu'a cet actif de contribuer, directement ou indirectement, à des flux de trésorerie et d'équivalent de trésorerie au bénéfice de l'entreprise.»
Ils sont définis comme étant l'intérêt résiduel dans les actifs de l'entreprise, après déduction de tous ses passifs. Donc les capitaux propres résultent de la relation suivante : Capitaux propres = Actifs-Passifs. 6.2. Le compte de résultat : A l'instar du bilan, il n'y a pas de format obligatoire pour établir le compte de résultat. La norme IAS 1 fournit une liste de rubriques minimales requise : produits d'exploitation, frais financiers, part des résultats dans les sociétés mises en équivalence, charge d'impôt, intérêts minoritaires, résultat net de période. Les sociétés cotées doivent présenter des résultats par action, dilués et non-dilués. Dorénavant, faire figurer les «éléments extraordinaires» est interdit dans l'ensemble des états financiers et la rubrique «résultat opérationnel» n'est pas obligatoire. Les normes internationales admettent que les charges soient classées par nature ou bien par destination (fonction). Lorsque les charges sont classées par natures alors les dépréciations des propriétés, des usines et des équipements doivent figurer sur une ligne spécifique2. 6.2.1. Définitions: A. Produits :Selon le cadre conceptuel : 1 Philippe Touron,Hubert Tondeur ;Op.cit, page34 2 Meillet Cathrine;op.cit; page 30 Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 20 «Les produits sont les accroissements d'avantages économiques au cour de l'exercice, sous forme d'entrées ou d'accroissements d'actifs, ou de diminutions de passifs qui ont pour résultat l'augmentation des capitaux propres autres que les augmentations provenant des apports des participants aux capitaux propres. La définition des produits inclut à la fois les produits des activités ordinaires et les profits. Les produits des activités ordinaires résultent des activités ordinaires d'une entreprise et portent différents noms tels que ventes, honoraires, intérêt, dividendes, redevances et loyers...Les profits inclus, par exemple, ceux résultant de la sortie d'actifs à long terme B. Charges : Les charges sont définies comme : «Des diminutions d'avantages économiques aux cours de l'exercice sous forme de sorties ou de diminution d'actifs, ou de survenance de passifs qui ont pour résultat de diminuer les capitaux propres autrement que par des distributions aux participants aux capitaux propres. La définition des charges comprend les pertes aussi bien que les charges qui résultent des activités ordinaires de l'entreprise. Les charges qui surviennent au cours des activités ordinaires de l'entreprise comprennent, par exemple, le coût des ventes, les salaires et les amortissements... Les pertes incluent, par exemple, celle qui résultent de la sortie d'actifs non courants. La définition des charges comprend également des pertes latentes.»1 6.3. Le tableau de flux de trésorerie : Selon IAS 7, les flux son à ventiler entre : ? Flux liés à l'exploitation; ? Flux liés à l'investissement (dont une ligne pour cession de filiale); ? Flux liés au financement. Le tableau peut être présenté selon: ? La méthode directe (traitement de référence); ? La méthode indirecte (traitement autorisé). 6.4. L'état de variation des capitaux propres : L'état de variation des capitaux propres inclut les changements de capitaux propres et les changements autres que ceux qui résultent de transactions avec les détenteurs de parts ou d'action agissent en tant que tels. 6.5 L'annexe : 1 Philippe Touron,Hubert Tondeur ;Op.cit, page36 Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 21 L'annexe est généralement très développée. Elle vise à assurer une transparence sur la mise en application des méthodes avec notamment une mention explicite sur les changements exercés par les dirigeants lors de la mise en application des méthodes comptables qui peuvent avoir un impacts significatif. Parallèlement, la comptabilisation de nombreux éléments (juste valeur des actifs, engagement de retraites...) oblige à assurer une transparence sur les hypothèses retenues. L'annexe doit mentionner explicitement les principales incertitudes et hypothèses comportant des risques élevés d'ajustements significatifs au cour de l'exercice suivant.1 ? Ministre des finances entre l'année 1970-1977 Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 22 Section 3 : La Reforme Comptable En Algérie1-Evolution Du Système Comptable Algérien:Avant de connaitre ce mouvement d'harmonisation au niveau mondial, le système comptable algérien s'est distingué par: y' reconduction du PCG français de 1957. y' La création du CSC: Conseil Supérieur de la Comptabilité. y' La création du plan comptable national PCN. y' La réforme du PCN par la commission PCN Depuis l'indépendance en 1962, l'Algérie reconduit par la loi 62-157 du 31decembre, la législation française sauf les textes qui peuvent porter atteinte à la souveraineté nationale. A partir de ce cadre, notre pays a hérité du plan comptable général français de 1957 (PCG) mais vu l'inadaptation de ce dernier aux réalités économiques algériennes, les autorités politiques ont procédé à une réforme du PCG en vigueur, et la confection d'un plan comptable mieux adapté aux besoins des gestionnaires, des planificateurs, des entreprises, des comptables et des organismes financiers. Une première tentative de remplacement du plan comptable général de 1957 est entreprise en 1969 avec la création d'une commission chargée de préparer un projet de nouveau plan comptable, malgré l'obligation de la loi de finances de 1970 qui a prévu l'application de ce nouveau plan l'année suivante (1971), les travaux de cette commission furent arrêtés avant terme et aucun projet ne vit le jour. Il a donc fallu attendre l'année 1972 -(le 5 Mai 1972)- lors de l'installation du conseil supérieur de la comptabilité(CSC),la mission d'élaboration d'un nouveau plan comptable fut confiée à cette nouvelle institution,la décision fut confirmée dans le discours prononcé par le ministre des finances (Ismail Mahroug?) qui a précisé que le PCG de 1957 ne répondait plus aux besoins d'une économie libérale régulée par les principes de marché alors que l'Algérie s'engageait résolument dans le choix d'une économie planifiée il a ajouté que ce plan a été élaboré selon deux principes: > Le plan comptable doit être au service de la planification et non pas du marché; > Le plan comptable doit être d'inspiration socialiste et ne pas faire référence au mode de production capitaliste et fixer et simplifier le vocabulaire comptable et le rendre à la portée de tous (travailleurs, gestionnaires....) Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 23 L'avant projet de ce plan est réalisé par la Société Nationale de Comptabilité (SNC) avec la participation d'expert comptable du Conseil National de Comptabilité français et de l'institut national français des statistiques et des études économiques, ainsi que d'un professeur de l'université de Prague. Et c'est là que les travaux du CSC de conception d'un nouveau plan comptable national aboutissent à un résultat probant: l'ordonnance n° 75-35 du 29/04/1975 portant plan comptable national, son application effective débute en 19761. Depuis sa promulgation, le PCN n'a connu de modification depuis 1975, qu'avec les quatre additifs suivants: ? La circulaire 1850/F/DC/CE/89/047 du 24 Mai 1989, relative à la comptabilisation des opérations liées à l'autonomie des entreprises ? La circulaire 635F/DC/CE/90/046 du 11 Mars 1990, relative à la comptabilisation de la participation des travailleurs aux bénéfices de l'entreprise, précise les enregistrements nécessaires à cette opération. ? L'instruction 001/95 du 02 Octobre 1995, relative à l'harmonisation de la comptabilité des fonds de participation, traite des modes de comptabilisation des opérations spécifiques aux fonds de participation, ? L'instruction 518/MF/DGC du 21 Avril 1997, relative à la comptabilisation de la réintégration de l'écart de réévaluation, précise les sous-comptes du compte 15 : écart de réévaluation et les modalités de comptabilisation.2 Après que l'Algérie ait abordé une nouvelle étape caractérisée par une ouverture de l'économie, Les réformes entreprises depuis la fin des années quatre-vingt ont eu pour objectif le passage à l'économie de marché. C'est pourquoi en 1998 les autorités publiques ont décidé de compléter les réformes entreprises par la réforme du PCN afin de répondre aux besoins résultant des réformes et du nouvel environnement. Après avoir confié à la commission CNC la mission de la réforme du PCN, le ministre des finances à fixer les objectifs de cette réforme en trois points: -Prendre en charge les transformations de l'économie du pays, son ouverture et son insertion dans l'économie mondiale; -éclairer les gestionnaires des entreprises, les propriétaires ainsi que l'environnement interne et externe; 1 Saheb Bachagha, Pour un référentiel comptable algérien qui réponde aux exigence de l'économie de marché; Dar el Houda Ain Mlila, 2003, page10 ,11 2 REZZAG LEBDA IMAD ; nécessité d'adapter le PCN aux nouvelles exigences comptables internationales, mémoire PGS-comptabilité, école supérieure de commerce2004, page 50 Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 24 - Assurer une gestion transparente et sincère et améliorer les performances des entreprises1. Tenant compte des résultats de ces travaux, la commission opte pour l'option de révision du PCN sans pour autant le remplacer, et la réforme après avoir été prise en charge par un organisme national, les travaux furent arrêtés en 2001 et la mission de la réforme a été confiée à un organisme étranger :le Conseil National de la Comptabilité(CNC) français avec un financement de la banque mondiale. Et après l'étude du PCN, le groupe de travail du CNC français a présenté trois scénarios possibles pour la réforme du PCN. Ces trois scénarios sont soumis aux organes algériens compétents pour le choix d'un scénario qui fera l'objet d'une étude plus approfondie par le groupe de travail du CNC français, -Premier scénario: aménagement simple du PCN ; -Deuxième scénario: adaptation du PCN et ouverture vers des solutions internationales; -Troisième scénario : élaboration d'un système comptable conforme aux normes comptables internationales; c'est le scénario pour lequel le CNC Algérien a opté. Enfin, un projet d'un nouveau système comptable financier s'inscrit dans le cadre de la réforme, en fait, il s'agit d'un changement de culture comptable qui dépasse le champ de la comptabilité qui consiste à faire converger des règles comptables appliquées par les entreprises Algériennes vers les normes IFRS qui constituent la référence mondiale2, en plus ça permettra à la comptabilité de fonctionner avec un socle conceptuel et des principes plus adaptés à l'économie moderne et de produire une information détaillée reflétant une image fidèle de la situation financière des entreprises . 2-Le Projet Du ouveau Système Comptable Financier Algérien:Un projet du système comptable en accord avec les normes IAS/IFRS, a été élaboré le 5 Septembre 2001 par un groupe de travail composé de représentants du Conseil National de la Comptabilité algérien, experts-comptables algériens et des représentants de l'Organisation d'Experts Comptables et de Conseil National des Commissaires aux Comptes français dans le cadre d'un programme financé par la banque mondiale. Depuis cette date, le projet fait l'objet des modifications réalisées. Ainsi, le Conseil de gouvernement avait examiné et endossé, le 12 juillet 2006, un avant projet de loi portant système comptable financier, présenté par le ministre des Finances. Ce nouveau système comptable sera appliqué par toutes les entités concernées une année après la promulgation de la loi, ce délai 1 REZZAG LEBDA IMAD ;Op.cit, page 50 2 Samir Merouani ; le projet du nouveau système comptable financier algérien, PGS-comptabilitè, école supérieure de commerce2007, page 69 Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 25
permettra d'assurer la préparation de la mise en oeuvre de ces nouvelles procédures et d'organiser des séminaires de sensibilisation et de formation au profit des professionnels et praticiens de la comptabilité. L'avant-projet de loi a pour objet la mise à niveau du système comptable national aux normes internationales et à la pratique universelle. Donc, c'est la refonte du plan comptable national de 1975 qui a donné naissance au projet de nouveau système comptable financier des entreprises. Ce nouveau référentiel comptable d'entreprise endosse pratiquement une bonne partie des normes IAS-IFRS édictées dans le cadre de la présentation des états financiers1. 2-1-Les Objectifs Du SCF :Le nouveau système comptable financier propose des solutions techniques à l'enregistrement comptable d'opérations ou de transactions non traitées par le PCN ; - Il apportera plus de transparence et de fiabilité dans les comptes et dans l'information financière qu'il véhicule, ce qui renforcera la crédibilité des entreprises ; - Il constituera une meilleure comparabilité dans le temps et dans l'espace des situations financières ; - Il constituera une occasion pour les entreprises d'améliorer leur organisation interne et la qualité de leur communication avec les parties prenantes à l'information financière ; - Il encouragera l'investissement du fait d'une meilleure lisibilité des comptes par les analystes financiers et les investisseurs ; - Il favorisera l'émergence d'un marché financier tout en assurant la fluidité des capitaux ; - Il améliorera le portefeuille des banques du fait de la production par les entreprises de situations plus transparentes ; - Il facilitera le contrôle des comptes qui s'appuiera désormais sur des concepts et des règles clairement définis ; 2-2-Travaux Liés à la reforme comptable:2-2-1-Cadre Juridique Du ouveau Système Comptable Financier: Le 25 novembre 2007, un exposé sur le projet de loi portant système comptable financier a été communiqué par le ministre des Finances devant la commission des affaires économiques et des finances, il a précisé que ce texte de loi vient définir le système comptable, les conditions et les modalités de sa mise en oeuvre et corriger les dysfonctionnements relevés dans l'ordonnance 75-35 d'avril 1975 portant plan national comptable. Il permet, également, la réforme du système Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 26 comptable appliqué depuis 1975, qui n'est plus adapté aux mutations que connaît le pays dans plusieurs domaines. L'entrée en vigueur du nouveau système comptable national, prévue initialement en janvier 2009, a été reportée jusqu'au 1er janvier 2010, dans le cadre de la loi de finances complémentaire de 2008 (LFC), après avoir constaté que l'ensemble des opérateurs économiques ne pourraient pas être au rendez-vous sur le volet technique1. La Loi Relative Au Système Comptable Financier: La loi 7-11 DU 15 DHOU EL KAADA 1428 (25 Novembre 2007) portant système comptable financier, Cette loi fixera le système comptable ainsi que les modalités et les conditions de son application, aussi cette loi devra être complétée par deux décrets exécutifs et un arrêté: un premier décret portera sur le « cadre conceptuel» du nouveau SCF, des « conventions comptables de base » et des « principes comptables fondamentaux ». Un second décret viendra pour réglementer les systèmes informatiques. Tandis qu'un arrêté dressera « la nomenclature et les règles de fonctionnement de ces comptes » ainsi que des « modèles d'états financiers »2. 2-2-2- Programmation De L'application Et Préparation De L'environnement: L'adoption du référentiel IAS-IFRS implique pour l'entreprise: 1) une mise à jour des compétences des professionnels du secteur: Depuis 2007, date de la promulgation de la loi relative au nouveau SCF, seulement9000 praticiens ont été formés, selon les chiffres de l'Ordre des experts-comptables. Cela reste insuffisant. Ce ne sont pas moins de 450 000 à 600 000 praticiens qu'il faut former3.. La formation est devenue le cheval de bataille de la nouvelle politique du changement du nouveau SCF algérien dans la mesure où sa réussite requiert la reconversion de la toute la profession comptable, et par conséquent, la mise en oeuvre d'un programme de formation fiable et d'envergure aux nouvelles règles comptables. 2) Une révision de l'organisation de ses systèmes d'information financière: 1 Le MAGHREB ECONOMIE CFO-news quotidien 100% finance d'entreprise ;Décembre 2007 2 Le nouveau système comptable en vigueur dès 2009 en Algérie, (Morjane),Quotidien d'Oran, 31 Mars 2008 3 A.BOUKARINE ,Un projet de loi contre l'indépendance, , journal Liberté,16 Février 2009 Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 27 Le changement de référentiel comptable va nécessiter de profonds aménagements informatiques, aussi bien dans les grands groupes que dans les PME-PMI. Le système d'information de l'entreprise doit être adapté, entre autres, à la complexité et à la technicité des règles d'amortissement et de dépréciation d'actifs, au traitement des instruments financiers et des immobilisations incorporelles1, 3) Adaptation des lois et règlements ayant trait aux activités commerciales des entreprises: Dans le PCN de 1975, la gestion comptable répond beaucoup plus aux exigences administratives et fiscales, car l'entreprise tendait à satisfaire aux objectifs d'une économie dirigée. Donc les usages et habitudes héritées de ce système ne sont pas faciles à remettre en cause; Le cadre juridique et fiscal algérien est codifié dans plusieurs domaines, en particulier - Le code de commerce ; - Le code général des impôts et taxes assimilées ; - Et les lois de finances et les circulaires d'application. Il est indéniable de souligner que ce cadre réglementaire est appelé à prendre également en considération l'apparition des normes internationales. Les travaux doivent débuter pour objectif d'étudier les conséquences qu'aurait dans les différentes branches du droit algérien l'application de nouveau système comptable. Aussi, la transformation ou les modifications qui vont être apportées sont en bonne voie de finalisation à l'image du projet lié à la révision du code de commerce, qui aura un impact certain sur le fonctionnement des entreprises. Le code des impôts et taxes assimilés subit régulièrement des changements ou modifications à travers les lois de finances en fonction des dispositions, des mesures et d'incitations fiscales et l'entreprise en tant qu'agent économique doit être en phase avec la réglementation fiscale devant contribuer aux ressources de l'état. Bien entendu l'entreprise essaiera d'optimiser au maximum le dispositif fiscal en place2. 1Le Midi Libre,A.A Un système d'information orienté essentiellement sur le marché,, Edition du 17 Janvier 2009. 2 Samir Merouani ;Op.cit, page 105 Chapitre I : L'harmonisation Comptable Internationale 28 ConclusionLe référentiel IFRS a pour objectif la mise en place d'un langage comptable commun à l'ensemble des entreprises, et qui apportera plus de transparence et de comptabilité dans l'information financière, et surtout de répondre au principe de prudence. Le cadre conceptuel sert de garde-fou à la créativité des normalisateurs pour élaborer les normes comptables et parallèlement permet aux producteurs des états financiers d'imaginer des solutions pour comptabiliser des transactions qui ne sont pas spécifiquement résolues par une norme ou une interprétation. L'ouverture de l'économie algérienne sur la mondialisation, et l'avènement de l'économie de marché ont donné lieu à la nécessité de réformer ou d'adapter le référentiel comptable international car le modèle comptable de 1975 est devenu inadapté à ces choix et orientations.
? Section 01: Amortissement en IFRS; ? Section 02: Traitement comptable des amortissements et dépréciation en IFRS ; ? Section 0 3: les nouveautés apportées par les normes en matière d'amortissement. Chapitre IILe traitement des amortissements en IFRS:Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 29 IntroductionDans un environnement marqué par la défiance des investisseurs à l'égard des états financiers des entreprises, il était nécessaire que le normalisateur comptable international clarifie certaines règles, d'autant plus que les pratiques étaient jusque là hétérogènes. En effet, la mise en oeuvre des nouvelles normes IAS/IFRS va entrainer au niveau des entreprises des modifications importantes en matière de suivi et de gestion des immobilisations, il en est ainsi pour la définition des actifs, de l'amortissement, ainsi que la dépréciation des actifs. La notion d'amortissement par composants est considérée comme une véritable révolution à travers le monde. Un bien amortissable n'est plus comme un seul mais comme un tout, composé de« sous actifs» ayant eux-mêmes leur mode et durée d'amortissement. A la logique de l'amortissement par composants s'ajoute celle de la comptabilisation des actifs à partir de leur valeur de marché (Fair value) et non plus de leur cout historique. Ce qui va soulever encore des difficultés sur le plan comptable et de nombreux retraitements seront à attendre pour le premier exercice, afin de mieux appréhender le sens de l'évolution qui privilégie une vision essentiellement économique par opposition au système comptable actuel basé essentiellement sur une vision juridique et fiscale. L'objet de ce chapitre est de présenter en trois sections : les changements et le traitement comptable, ainsi que les incidences concernant les immobilisations en matière d'amortissement et de dépréciation. Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 30 Section 1 : Amortissement En IFRS.Dans une démarche de convergence vers les nouvelles normes internationales IFRS, de nouvelles dispositions s'inscrivent et introduisent une modification profonde des concepts d'amortissement des immobilisations, basée sur une approche plus économique des actifs. 1- Définition de l'amortissement:La définition de l'amortissement a évolue: alors que dans l'ancienne version du PCN, il correspondait à la récupération d'un coût pendant une durée d'usage généralement admises pour certaines catégories de bien, il devient désormais selon le référentiel la constatation de la consommation des avantages économiques attendue de l'actif, ou c'est la répartition systématique du montant amortissable d'un actif sur sa durée d'utilité. 1 1-1-Le Montant Amortissable:Le montant amortissable est le coût d'un actif ou tout autre montant substituer au coût dans les états financiers (valeur brute), diminué de sa valeur résiduelle, cette dernière doit être à la fois significative et mesurable pour être déduite pour la détermination du montant amortissable2. 1-2-La Durée D'amortissement:La durée d'utilité est, soit la période pendant laquelle l'entreprise est censée utiliser l'actif, soit le nombre d'unités similaires que l'entreprise s'attend à obtenir de l'actif3. Elle est déterminée à partir de diffèrent facteurs: - l'usage attendu de l'actif; - l'usure physique attendue de cet actif; - l'obsolescence technique; - les limites juridiques ou similaires sur l'usage de cet actif. Ces critères ne sont pas exhaustifs, si plusieurs critères s'appliquent il convient de retenir la durée d'utilisation la plus courte. La durée d'utilité d'une immobilisation peut être plus courte que sa vie économique. Son estimation est affaire basée sur l'expérience de l'entreprise 1Bernard IRION ; La convergence du droit comptable français vers les normes IAS/IFRS ; Rapport ; 23 décembre 2004 ; Chambre de commerce et d'industrie de Paris. 2 C.Maillet-Boudrier, A.Le Manh ; Les normes comptables internationales IAS/IFRS ;; édition Berti, 2007 ; page 53,54. 3C.decock Good, F.Dosne ; Comptabilité internationale : les IAS/IFRS en pratique ; édition economica2005 ; page81. Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 31 2Association nationale des directeurs financiers et de contrôle de gestion; Normes IAS/IFRS : Que faut il faire ?comment s'y prendre? ; édition d'Organisation2004 ; page 173 avec des actifs similaires2 .Il n'est plus question d'appliquer systématiquement des durées issues d'usages professionnels; l'entreprise doit calculer elle-même la durée d'utilisation de ses actifs amortissables. 1-3-Le Mode D'amortissement:Le mode d'amortissement est la traduction du rythme de consommation des avantages économiques attendus de l'actif par l'entité. IAS16 n'impose pas de méthode d'amortissement. Il est seulement précisé que le mode d'amortissement choisi doit refléter le rythme de consommation des avantages économiques futurs attendus de l'actif. Ainsi, différentes méthodes d'amortissement peuvent être utilisées. La norme cite l'amortissement linéaire, l'amortissement dégressif, le mode des unités de production, cette liste n'étant pas exhaustive.1 1-3-1- L'Amortissement Linéaire: Dans cette méthode on étale uniformément le coût, déduction faite de la valeur résiduelle de l'immobilisation, sur sa durée d'utilisation.2 L'amortissement linéaire s'applique à tous les biens soumis à dépréciation. Exemple: soit un bien d'une valeur de 30000DA, la durée d'utilisation prévue est de 5ans ; sa valeur résiduelle à la fin des 5ans est estimée à 7500DA. La Base Amortissable= la valeur brute - valeur résiduelle=30000-7500=22500 Dotation annuelle= la base amortissable /la durée d'utilisation= 22500/5
1-3-2-- L'Amortissement Dégressif: méthode SOFTY Dans cette méthode le taux d'amortissement de chaque année est déterminé par le ratio suivant: Nombre d'années restant à courir jusqu'à la fin de la durée de vie du bien Somme des numéros d'ordre des différentes années 1 C.Maillet-Boudrier, A.Le Manh ; Op cit ; page 54. Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 32 D'où le nom « Sum OF The Years digits » method.2 L'amortissement dégressif s'applique à titre optionnel aux: - équipements concourant directement à la production, autres que les immeubles, les chantiers, les bâtiments et locaux servant à l'exercice de l'activité, - entreprises touristiques, en ce qui concerne les bâtiments et locaux servant à l'exercice de l'activité2. Exemple: Soit un bien d'une valeur de 500 000, amortissable sur 5 ans. La somme des numéros d'ordre des différentes années sur la durée de vie du bien est de : 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15.(supposant que la valeur résiduelle est nulle.)
1-3-3-Amortissement selon la méthode des unités d'oeuvre: Cet amortissement se base sur les deux éléments suivants : la capacité de production prévue par l'immobilisation et la durée du service en production de l'immobilisation. Le taux d'amortissement annuel correspond à la quantité prévisionnelle d'unités d'oeuvre produites dans l'année sur le nombre prévisionnel total d'unités d'oeuvre produites sur la durée de service du bien. Exemple : Soit une machine de 500 000 ayant une durée de service de 5 ans. Elle prévoit de fabriquer 100 000 unités en année 1, 200 000 unités en année 2, 300 000 unités en année 3, 250 000 unités en année 4 et 150 000 en année 5, soit un total de 1 000 000 unités. Le ratio du coût d'acquisition de la machine rapporté à la production prévue est de 0,5.1
1 Association nationale des directeurs financiers et de contrôle de gestion; Op.cit ; page 174 Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 33 1-4-Révision de la durée d'utilité et du mode d'amortissement:La durée d'utilité doit être réexaminé périodiquement: si les prévisions sont sensiblement différentes des estimations antérieures, les dotations aux amortissements de l'exercice en cours et des exercices futurs doivent être ajustées. Le mode d'amortissement doit être réexaminé périodiquement :en cas de modification du rythme attendu des avantages économiques découlant de l'actif, le mode d'amortissement doit être modifié et les de les dotations aux amortissements l'exercice en cours et des exercices futurs doivent être ajustées 1. 2- L'approche Par Composants:Selon l'IAS16 lorsqu'une immobilisation corporelle est composée de parties ayant des durées d'utilité différentes, les différents composants des immobilisations doivent être inscrits séparément à l'actif. Ils seront ensuite amortis selon leur propre durée d'utilité2. Donc l'approche par composant consiste à décomposer un actif en un nombre non restreint d'éléments immobilisables individuellement, dés lors que leur valeur est significative, leur durée de vie ou rythme d'amortissement sont distincts. La méthode doit être appliquée dans les cas suivant: Acquisition de tout ou partie d'un actif immobilisé: Les éléments dont la durée de vie et le plan d'amortissement sont différents doivent être inscrits séparément à l'actif, si leur valeur unitaire est significative et peut être estimée de manière fiable. Cas des immeubles et leurs terrains. Renouvellement d'une partie d'un actif: Lors du remplacement d'un élément d'un ensemble, l'élément remplacé est sorti par l'entrée du nouvel élément. Contrats de révision d'un actif: S'il existe au moment de l'acquisition du bien un programme échelonné d'entretien et de révision du bien, une immobilisation « coûts d'entretien » doit être crée et amortie sur la période entre deux entretiens ou révisions.3 Exemple: soit un camion de collecte des ordures ménagères acquis le 1er janvier 2003 pour un montant de 150000DA. Nous nous situons au 31 décembre 2003.nous avons décomposé le camion de collecte en deux composants: 1 C.decock Good, F.Dosne; Op.cit; page71. 2 C.Maillet-Boudrier, A.Le Manh ; Op cit ; page 52. 3 C.Le Boulc'h, C.Le Bris Société françaises et normes IAS/IFRS ;; faculté des sciences économiques de Rennes ; Master de finance d'entreprise; Septembre 2006 ; page47 Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 34 - le châssis : 65000DA ; durée de vie 10 ans; - l'équipement (la benne) :85000DA, durée de vie 6ans. Soit un taux d'amortissement 13,77%
Exemple: Une entreprise acquiert un avion pour 160000DA en début d'exercice: cet appareil est composé des éléments suivants : -l'avion pour 140000DA, dont la durée de vie est de 16 ans; -les sièges pour 20000DA ; devant être changés tous les 8 ans. Leur durée d'utilisation est donc de 8ans. Ces siége auront une valeur de 30000DA dans 8 ans. 1-Pendant les 8 premiers exercices:
2-Pendant les 8exercices suivant:
3- Conditions D'application Des Amortissements: La déduction des amortissements est subordonnée au respect de certaines conditions de base 1ére Condition: seuls les éléments de l'actif immobilisé soumis à dépréciation peuvent faire l'objet d'un amortissement. Un actif immobilisé n'est pas toujours amortissable: les terrains font, en général, exception. Certains actifs incorporels peuvent ne pas avoir de durée de consommation des avantages économiques attendus déterminable (marque commerciale, par exemple) ; ces actifs ne sont pas amortissables. Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 35 Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 36 2éme Condition: seuls les amortissements qui sont effectivement passés en comptabilité sont déductibles pour la détermination du bénéfice imposable de l'entreprise. 3éme Condition: L'amortissement doit être pratiqué sur la base et le mode d'amortissement choisi doit refléter le rythme de consommation des avantages économiques futurs attendus de l'actif1. 4- Classement Des Actifs Amortissables en IFRS :4-1-Les immobilisations corporelles:4-1-1-Définition: les immobilisation corporelles sont définies selon la norme IAS16 comme étant des actifs corporels qui sont détenus par une entreprise soit pour être utilisés dans la production ou la fourniture des biens ou de services, soit pour être loués à des tiers, soit à des fins administratives et dont la durée d'utilisation est censée être supérieure à un exercice2. Sans être exhaustif, les principales immobilisations corporelles sont: Les terrains, les constructions et les bâtiments, les machines, matériels et autres outillages, les moyens de transport, le mobilier et le matériel de bureau. 4-1-2-Comptabilisation Des immobilisations corporelles: La norme IAS16 précise qu'une immobilisation corporelle doit être comptabilisée en tant qu'actif si les deux conditions générales de reconnaissance des actifs sont remplies, à savoir: -Il est probable que les avantages économiques futurs associés a cet actif iront à l'entité; -Le cout de l'actif, ou sa juste valeur s'il est réévalué sur cette base, peut être mesuré de façon fiable.3 Les principes suivants sont applicables pour regrouper ou séparer les actifs corporels : ? Les éléments de faible valeur peuvent être regroupés par nature homogène et ensuite traités de manière globale. ? Les pièces de rechanges et matériels d'entretien spécifiques sont comptabilisés en immobilisations corporels lorsque leur utilisation est liée à certaines immobilisations et si l'entreprise compte les utiliser sur plus d'un exercice. 1 http://www.impots-dz.org/depliants/irg_09.htm 2 C.Maillet-Boudrier, A.Le Manh ; Op.cit; page 50. 3 Association nationale des directeurs financiers et de contrôle de gestion; Op.cit ; page 146 ? Les composants d'un actif sont traités comme des éléments séparés s'ils ont des durées d'utilité différents ou procurent des avantages économiques selon un rythme différent. ? Les actifs liés à l'environnement et à la sécurité sont considérés comme des immobilisations corporelles s'ils permettent à l'entité d'augmenter les avantages économiques futurs d'autres actifs par rapport à ceux qu'elle aurait pu obtenir s'ils n'avaient pas été acquis1. 4-1-3-Evaluation Des immobilisations corporelles: 4-1-3-1-Evaluation initiale: Une immobilisation corporelle est comptabilisée à l'actif à son cout d'acquisition, ce dernier égal au cout d'achat augmenté des frais directement rattachables qui comprennent: -Le cout de préparation du site; -Les frais de livraison; les honoraires de professionnels tels qu'architectes et ingénieurs; -Le cout estimé de démantèlement et transport de l'actif et de rénovation du site dans la mesure où il est provisionné selon IAS37, provisions, passifs éventuels et actifs éventuels. La norme précise que certains frais sont obligatoirement comptabilisé en charges .Il s'agit: -Des frais administratifs et autres frais généraux à moins qu'ils puissent être spécifiquement attribués à l'acquisition de l'actif ou la mise en état de fonctionnement...de l'actif; -Des frais de démarrage et antérieurs à l'exploitation sauf s'ils sont nécessaires pour mettre l'actif en état de fonctionnement.les pertes supportées avant que l'immobilisation parvienne à la performance prévue; -des charges financières sur emprunts pour acquérir l'immobilisation (sous réserve des possibilités envisagées par IAS23, les couts d'emprunt). Remarque: - le cout d'une immobilisation produite par l'entreprise pour elle-même est déterminé en utilisant les mêmes principes que pour un actif acquis à l'exception des couts anormaux : gaspillage de matières premières, de main d'oeuvre... . - la valeur comptable des immobilisations corporelles peut être diminuée du montant des subventions publiques applicables, selon IAS202. 1 Article n°321-4 ; projet du nouveau système comptables financier ; conseil national de la comptabilité ; juillet 2006. 2 C.Maillet-Boudrier, A.Le Manh ; Op.cit; page 45, 51. Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 37 -Les biens acquis par voie d'échange doivent être comptabilisé à leur juste valeur avec comptabilisation d'un résultat de cession. 4-1-3-2-Evaluation postérieure à la comptabilisation initiale: La norme IAS16 permet de choisir entre deux méthodes d'évaluation à la clôture: ? Méthode de référence: évaluation au cout historique Les immobilisations corporelles sont évaluées à leur cout initial, déduction faite des amortissements et éventuelles partes de valeur. C'est-à-dire la valeur nette comptable déterminée sur la base du cout historique. ? Autre méthode autorisée : évaluation au montant réévalué L'autre méthode admise par la norme IAS16 est celle ou l'immobilisation corporelle est comptabilisée à son montant réévalué, à savoir sa juste valeur, déduction faite des amortissements et éventuelles partes de valeur1. 4-1-3-Décomptabilisation: La valeur comptable d'une immobilisation corporelle doit être décomptabilisée : ? lors de sa sortie ; ou ? lorsqu'aucun avantage économique futur n'est attendu de son utilisation ou de sa sortie. Le profit ou la perte résultant de la décomptabilisation d'une immobilisation corporelle sera inclus dans le résultat lors de la décomptabilisation de l'élément. Le profit ou la perte résultant de la décomptabilisation d'une immobilisation corporelle doit être déterminé comme la différence entre le produit net de la sortie, le cas échéant, et la valeur comptable de l'immobilisations corporelle. 4-2-Les immobilisations incorporelles:4-2-1-Définition:une immobilisation incorporelle est définie selon la norme IAS38 comme étant un actif identifiable, non monétaire, sans substance physique qui a pour but de produire des biens ou des services, d'être loué ou d'être utilisé à des fins de 1 Association nationale des directeurs financiers et de contrôle de gestion ; Op.cit ; page 151 Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 38 2007, 2 ÁÒÌáÇ tâches administratives dans l'entreprise. L'utilisation doit être faite sur plus d'un exercice dans le but d'en obtenir des avantages financiers1. Sans être exhaustif, les principales immobilisations incorporelles sont :
-sa capacité à évaluer de façon fiable les dépenses attribuables à l'immobilisation incorporelles au cours de son développement. Lorsqu'il est n'est possible de faire la distinction entre les dépenses de recherche et de développement, elles doivent être enregistrées en frais de recherche1. 1 C.Le Boulc'h, C.Le Bris ; Op.cit, page49
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 39 4-2-3-Evaluation Des immobilisations incorporelles: 4-2-3-1-Evaluation initiale: Elle correspond à la somme des couts engagés pour mettre l'immobilisation en service, soit en général le prix d'achat plus les coûts directement liés à la mise en service (coûts du personnel pour mettre l'actif en marche, coûts de préparation et d'installation, tests d'essai, honoraires et frais liés au fonctionnement). Les coûts sont actualisés si le paiement est différé. Dans le cas d'immobilisations incorporelles acquises par voie d'échange, l'évaluation doit être faite à la juste valeur, ou à la valeur nette comptable si la juste valeur ne peut être déterminée de manière fiable. Les immobilisations acquises dans le cadre d'un regroupement d'entreprises sont évaluées à la juste valeur à la date d'acquisition. Enfin, une immobilisation incorporelle générée en interne doit être évaluée à son coût de production qui comprend les dépenses qui peuvent être directement affectées à l'immobilisation. Les dépenses retenues sont les dépenses intervenues à partir de la date à laquelle l'immobilisation est rentrée dans la phase de développement. Parmi ces dépenses nous retrouvons les coûts des matières et services, coûts du personnel, droits d'enregistrement et amortissement des brevets et licences utilisés à la création, la production et la préparation de l'actif en vue de l'utilisation prévue2 4-2-3-2-Evaluation postérieure à la comptabilisation initiale: Nous trouvons les mêmes méthodes que celle des immobilisations corporelles ? Méthode de référence: évaluation au cout historique Les immobilisations incorporelles sont évaluées à leur cout initial, déduction faite des amortissements et éventuelles partes de valeur. ? Le modèle de la réévaluation: L'immobilisation incorporelle est comptabilisée à son montant réévalué, à savoir sa juste valeur, déduction faite des amortissements et éventuelles partes de valeur ultérieures. Cependant, IAS38 précise qu'en pratique le modèle de réévaluation est rarement applicable aux immobilisations incorporelles, en l'absence d'un marché actif. Ainsi, les marques et brevets ne peuvent pas être réévalués.3 1 D.McMahan, S.Deslauriers, J.Grosselin, B.lavigne; Comptabilité de Base, Tome2 ; édition McGraw Hill 2005 ; page 186 2 C.Le Boulc'h, C.Le Bris ; Op.cit, page49, 50 3 C.Maillet-Boudrier, A.Le Manh ; Op.cit; page 48 Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 40 Section 2 : Traitement comptable des amortissements et
de
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|
N+1 |
N+2 |
N+3 |
N+4 |
Fin N+4 |
|
|
Marge brute |
60 000 |
48 000 |
32 000 |
20 000 |
|
|
Charges spécifiques |
-6 000 |
-8 000 |
-10 000 |
-12 000 |
|
|
Cession machine |
10 000 |
||||
|
Flux de trésorerie |
54 000 |
40 000 |
22 000 |
8 000 |
10 000 |
|
Coefficient d'actualisation |
1.1-0.5 |
1.1-1.15 |
1.1-2.5 |
1.1-3.5 |
1.1-4 |
|
Flux actualisé |
51 487 |
34 671 |
17 336 |
5 731 |
6 830 |
- La valeur d'utilité est donc de: 51487+34671+17 336+5 731+6 830=116 055. - L'amortissement pratiqué est de : (130 000-10 000)x20%=24 000.
- La valeur nette comptable du matériel est de : 130 000-24 000=106 000. - La valeur recouvrable est la plus élevée de la valeur d'utilité et de la juste
valeur (prix de cession net). C'est ici la valeur d'utilité qu'il faut retenir, soit
116 055.
- Comme la valeur recouvrable est supérieure à la valeur nette comptable, on ne comptabilisera aucune dépréciation et on ne passera que l'écriture suivante:
|
6811 |
28154 |
31.12.N Dotations aux amortissements des immobilisations Amortissements du matériel industriel Dotation de l'exercice |
24 000 |
24000 |
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 42
b) Année +1
la valeur d'utilité se calcule fin N+1 à partir du tableau suivant:
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N+2 |
N+3 |
N+4 |
Fin N+4 |
|
|
Marge brute |
48 000 |
32 000 |
20 000 |
|
|
Charges spécifiques |
-8 000 |
-10 000 |
-12 000 |
|
|
Cession machine |
10 000 |
|||
|
flux de trésorerie |
40 000 |
22 000 |
8 000 |
10 000 |
|
Coefficient d'actualisation |
1.1-0.5 |
1.1-1.5 |
1.1-2.5 |
1.1-3 |
|
Flux actualisé au 31 décembre N+1 |
38 139 |
19 069 |
6 304 |
7 513 |
? La valeur d'utilité est donc de : 38 139+19 069+6 304+7 513=71 025.
? L'amortissement pratiqué est de: (130 000-10 000)x20%=24 000.
? La valeur nette comptable du matériel est de 106 000-24 000=82 000.
? La valeur recouvrable est la plus élevée de la valeur d'utilité et de la juste
valeur (prix de cession net). C'est ici la valeur d'utilité qu'il faut retenir, soit
71 025.
? Comme la valeur recouvrable est inférieure à la valeur nette comptable, il y a
lieu de constater une dépréciation complémentaire à l'amortissement de :
82 000-71 025=10 975. on passera les écritures suivantes:
|
6811 68162 |
28154 29154 |
31.12. N+1 Dotations aux amortissements des immobilisations Amortissement du matériel industriel Dotation de l'exercice Dotations aux dépréciations des immobilisations corporelles Dépréciation du matériel industriel Dépréciation |
24 000 10 975 |
24 000 10 975 |
L'amortissement sur les exercices à venir sera de : (71 025-10 000)/3=20 342.1
Selon l'IAS 38 l'amortissement doit être réparti sur la durée d'utilité de l'actif. S'il n'est pas possible de déterminer une durée d'utilité, l'actif n'est pas amorti. La base de l'amortissement est le coût de l'actif diminué de sa valeur résiduelle. Cette dernière est en principe nulle sauf s'il existe un marché actif pour ce bien ou si un accord est signé avec un tiers pour acheter l'actif à la fin de sa période d'utilité. Le mode d'amortissement est choisi en fonction du rythme
1 Robert Obert; Pratique des normes IAS/IFRS :40 cas d'application; 2005; page: 99;100.
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 43
selon lequel les avantages économiques futurs liés à l'actif sont consommés par l'entreprise. La durée d'utilité et la méthode d'amortissement doivent être réexaminer au minimum à la clôture de chaque exercice.1
Application :
La société Delta a acquis un brevet de 300 000 en janvier N-2 et amortissable sur 15 ans et dont l'évaluation à la juste valeur est fonction des recettes attendues de l'exploitation du brevet.
Au 31 décembre N-2, la recette moyenne attendue (marge avant impôt, charges financières et amortissements) est de 32 000 par an (sur 14 ans).
Au 31 décembre N-1, la recette moyenne attendue (en baisse) est de 28 000 par an (sur 13 ans).
On prendra un taux d'actualisation des recettes attendues de 6% l'an. On comptabilisera séparément les amortissements du brevet.
Présenter à la fin de chaque exercice (n-2,n-1), les écritures d'amortissement, de réévaluation et de dépréciation du brevet.
Solution:
On comptabilisera d'abord l'amortissement, soit : 300 000/15=20 000
|
6811 |
2805 |
31.12 N-2 Dotations aux amortissements des immobilisations Amortissements des concessions et droits similaires, brevets, licences, marques, procédés, logiciels, droits et valeurs similaires Dotation de l'exercice |
20000 |
20000 |
Puis on portera à la juste valeur les valeurs du brevet et des amortissements déjà pratiqués (en respectant bien le rapport entre la valeur brute et l'amortissement pratiqué).
La juste valeur se calculera par rapport à la valeur d'utilité (il n'est pas donné de valeur nette de cession). Elle sera de:
32000x( 1-1.06-14 )/0.06 = 297439.
1 normes IAS/IFRS : présentation d'un outil de simulation; c.le boulc'h; c.le bris; faculté des sciences économique de Rennes; 2006; page:50
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 44
L'écart de réévaluation à constater est de 297439-( 300000-20000) = 17439 On répartira cet écart sur la valeur brute et l'amortissement dans l'écriture suivante:
|
205 |
2805 1052 |
31.12N-2 Concessions et droits similaires, brevets, licences, marques, procédés, logiciels, droits et valeurs similaires 17439 x 300000/280000 Amortissements des concessions et droits similaires, brevets, licences, marques, procédés, logiciels, droits et valeurs similaires 17439 x 20000/280000 Ecart de réévaluation sur immobilisations Réévaluation brevet |
18685 |
1246 17439 |
Au 31 décembre N-2, le compte " brevets " est débiteur de 318685 et le compte " Amortissements des brevets " créditeur de 21246, soit 1/15.
b) Au 31 décembre N-1
On comptabilisera d'abord l'amortissement, soit : 318685/15 (ou 297439/14)=21246.
|
6811 |
2805 |
31.12 N-1 Dotations aux amortissements des immobilisations Amortissements des concessions et droits similaires, brevets, licences, marques, procédés, logiciels, droits et valeurs similaires Dotation de l'exercice |
21246 |
21246 |
La valeur réévaluée du brevet sera de : 28000 x (1-1.06-13)/0.06 = 247875. Comme la valeur comptable avant prise en compte de la réévaluation négative est de 297439 - 21246 = 276193, il faut constater fin N-1 une perte de valeur de: 276193 - 247875 = 28318. On imputera d'abord cette perte de valeur sur l'écart de réévaluation comptabilisé en N-2 , puis on passera une dépréciation complémentaire de : 28318-17439=10879.
On passera les écritures suivantes:
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 45
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1052 2805 68161 |
205 2905 |
31.12 N-1 Ecart de réévaluation sur immobilisations Amortissements des concessions et droits similaires, brevets, licences, marques, procédés, logiciels, droits et valeurs similaires Concessions et droits similaires, brevets, licences, marques, procédés, logiciels, droits et valeurs similaires Reprise réévaluation Dotations aux dépréciations des immobilisations incorporelles Dépréciation des concessions et droits similaires, brevets, licences, marques, procédés, logiciels, droits et valeurs similaires Dotation complémentaire |
17439 1246 10879 |
13685 10879 |
Au 31 décembre N-1, le compte "brevets" est débiteur de 300000, le compte "Amortissements des brevets" créditeur de 20000+1246-21246-1246=41246 et le compte " Dépréciation des brevets" créditeur de 10879.1
Si l'on veut respecter la règle de la proportionnalité entre la valeur brute et les amortissements, on peut passer l'écriture de virement suivante:
|
2805 |
2905 |
31.12 N-1 Amortissements des concessions et droits similaires, brevets, licences, marques, procédés, logiciels, droits et valeurs similaires Dépréciation des concessions et droits similaires, brevets, licences, marques, procédés, logiciels, droits et valeurs similaires virement |
1246 |
1246 |
On aurait ainsi au 31 décembre N-1 le compte "Amortissements des brevets" créditeur de 41246-1246=40000 et le compte "dépréciation des brevets" créditeur de 10879+1246=12125.
1 Robert Obert; Op.cit, page: 86;87.
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 46
L'objectif de la norme IAS 36 est de définir les procédures à mettre en oeuvre pour s'assurer que les actifs sont comptabiliser pour une valeur qui n'excède pas la valeur recouvrable. Elle traite de la comptabilisation de la dépréciation des actifs et donne la méthodologie d'évaluation de cette dépréciation.
la norme IAS 36 exige que soit estimée la valeur recouvrable d'un actif s'il existe un indice quelconque montrant qu'un actif a pu perdre de la valeur, et que soit constatée une perte de valeur lorsque la valeur comptable d'un actif excède sa valeur recouvrable :
? La perte de valeur doit être constatée dans le compte de résultat pour les actifs comptabilisés au coût historique et traitée comme une réévaluation négative pour les actifs comptabilisés à leur montant réévalué ;
? La valeur recouvrable est la valeur la plus élevée entre le prix de vente net de l'actif (montant qui peut être obtenu de la vente d'un actif lors d'une opération conclue dans les conditions de concurrence normale entre des parties bien informées et constantes) et sa valeur d'utilité (valeur actualisée ou non des flux de trésorerie futurs estimatifs attendus de l'utilisation continue d'un actif et de sa sortie à la fin de sa durée d'utilité).1
La normes IAS 36 prescrit la comptabilisation et les informations à fournir pour la dépréciation de tous les actifs corporels et incorporels appelés à être détenus sur le long terme. Elle ne couvre pas la dépréciation des stocks (IAS12), des actifs d'impôts différés (IAS12), des actifs financiers (IAS39), des actifs résultant de contrat de construction (IAS11), des actifs résultant de contrat de construction (IAS11), des actifs résultant d'avantages au personnel (IAS19).
La norme IAS 36 indique que la détermination d'une dépréciation ne doit avoir lieu que s'il existe des indices de dépréciation. Il existe deux catégorie d'indices : les indices internes et les indices externes.
3.4.1. Les indices internes:
sont des signes d'obsolescence ou de dégradation des performances de l'actif, de dommages subis ou de modifications dans la poursuite d'activité
1 comptabilité en IFRS; Phillipe touron; Hubert tondeur; édition d'organisation; 2004; page: 94.
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 47
(restructuration ou arrêt d'activité). Il s'agit de toutes les information internes qui donnent à penser que les performances de l'actif seront moindres dans le futur 3.4.2. Les indices externes
Sont principalement une rupture technologique, la baisse du niveau d'activité, la baisse du prix des produits, la dégradation des perspective de l'activité futur, l'évolution des taux d'intérêt. Il s'agit des facteurs externes pouvant conduire à la diminution relative des performances productives de l'actif suite à l'apparition d'un nouvel actif sur le marché ou à la baisse de rentabilité financière du fait de la dégradation des conditions économiques.
La valeur recouvrable doit être déterminée dès qu'il existe un indice interne ou externe de dépréciation.
3.5. Quelle règle pour déterminer une éventuelle dépréciation d'actif ? Une immobilisation est dépréciée lorsque sa valeur nette comptable est inférieure à la valeur recouvrable.
La valeur recouvrable est la plus grande des deux valeurs entre la valeur d'usage et la valeur de cession.
La valeur nette comptable est la valeur figurant au bilan de la société. Il s'agit de la valeur historique ou réévalué déduction faite des amortissements (pour les immobilisations incorporelles) ou des éventuelles dépréciation pratiquées antérieurement.
La valeur d'usage est calculée à partir de l'actualisation du cash-flow généré par une utilisation continue de l'immobilisation auquel l'éventuelle valeur de cession du bien pourra être ajoutée.
La valeur de cession est la valeur retirée actuellement de la vente de l'actif entre des parties informées, déduction faite des coûts de cession.
En pratique, il est plus aisé de connaître la valeur de cession du bien que sa valeur d'usage.
C'est pourquoi, nous pouvons formaliser la démarche en six étapes :
? Teste de dépréciation : y a-t-il des indices de dépréciation qui laissent penser que la valeur recouvrable peut être inférieure à la valeur nette comptable ? ? Si oui, recherche de la valeur de cession ;
? Si la valeur de cession est supérieure à la valeur nette comptable : rien à faire;
? Si la valeur de cession n'existe pas ou si la valeur de cession est inférieure à la valeur nette comptable, il faut calculer la valeur d'usage;
? Si la valeur d'usage est supérieure à la valeur nette comptable; alors rien à faire ;
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 48
? Si la valeur d'usage est inférieure à la valeur nette comptable, il faut déprécier l'actif de façon à ramener la valeur nette comptable à la plus grande des deux valeurs entre la valeur de cession et la valeur d'usage.1
1 Phillipe touron; Hubert tondeur; Op.cit; page:;95;96
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 49
Source : www.focusifrs.com
Schéma : Test de dépréciation
non
Valeur vénale
>
Valeur d'usage
Valeur actuelle=valeur d'usage
oui
non
Valeur actuelle
>
VNC prévue?
oui
Dotation aux dépréciation
=
VNC prévue-valeur actuelle
Aucune dépréciation
Ou
Reprise sur dépréciations
=
Valeur actuelle-VNC prévue
Attention! Pas de reprise
si aucune
Dépréciation antérieure
Valeur actuelle=valeur vénale
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 50
Un actif corporel non amortissable ou amortissable doit faire l'objet d'un test de dépréciation lorsqu'il existe un ou des indices indiquant qu'il a pu perdre de la valeur (selon IAS 36). Les indices de perte de valeur peuvent émaner de sources externe ou de sources internes.
Dans le cas de perte de valeur potentielle, l'entreprise doit estimer la valeur recouvrable de cet actif. Lorsque cette valeur est inférieure à la valeur recouvrable, une dépréciation doit être constatée. La valeur recouvrable est la valeur la plus élevée entre le prix de vente net et la valeur d'utilité.
Le prix de vente net est le montant qui peut être obtenu de la vente de l'actif lors d'une transaction dans des conditions de concurrence normales entre des parties bien informées et consentantes, après déduction de tous les coûts de cession. La valeur d'utilité est la valeur actualisée des flux de trésorerie futurs estimés attendue de l'utilisation continue d'un actif et de sa sortie à la fin de sa durée d'utilité.1
Application :
Une entreprise a acquis le 1er janvier N un matériel dont le coût est de 1 500 000 DA. Ce matériel est amorti en linéaire sur 5 ans et sa valeur résiduelle est considérée comme nulle. Au 31/12/N+2, l'entreprise, constatant qu'un nouveau matériel plus performant est maintenant disponible, décide de réaliser un test de dépréciation sur ce matériel.
La valeur d'utilité est déterminée en actualisant les flux de trésorerie générés par le matériel au taux de 12% (il s'agit d'un taux avant impôt tenant compte du coût de l'argent sur les marchés et des risques spécifiques à l'entreprise). Les flux de trésorerie générés par le matériel correspondent à l'augmentation du résultat opérationnel (avant impôt) liée à l'utilisation du matériel. Les prévisions pour N+3 et N+4 sont respectivement de 350 000DA et 300 000DA. D'autre part, si le matériel était vendu au 31/12/N+2, son prix de vente net serait de 450 000DA. ? Présentez les enregistrements comptables nécessaires.2
Dotation annuelle :
1 500 000x 20% = 300 000
|
218 |
512 |
01/01/N immobilisations corporels banque, compte courant |
1 500 000 |
1 500 000 |
1 C.Maillet-Boudrier, A.Le Manh ; Les normes comptables internationales IAS/IFRS ; édition Berti, 2007 ; page :55
2 Mlle Souhila Lounissi; séminaire animé du (07/02/09 au 11/02/09; Institut Supérieure de gestion et de planification; Alger
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 51
|
31/12/N Dotations aux amortissements, provision et pertes de valeur-actifs courant Amortissement autres immobilisations corporelles |
|
31/12/N+1 Dotations aux amortissements, provision et pertes de valeur-actifs courant Amortissement autres immobilisations corporelles |
|
31/12/N+2 Dotations aux amortissements, provision et pertes de valeur-actifs courant Amortissement autres immobilisations corporelles |
685
2818
685
2818
685
2818
|
300 |
000 |
||
|
300 |
000 |
||
|
300 |
000 |
||
|
300 |
000 |
||
|
300 |
000 |
||
|
300 |
000 |
La valeur d'utilité au 31/12/N+2 est égale à :
350 000x1.12-1+300 000x1.12-2=551 650.
La valeur recouvrable est la valeur la plus élevée entre la valeur d'utilité et le prix de vente net, elle est donc de 551 650.
Cette valeur étant inférieure à la valeur nette comptable du bien à l'actif au 31/12/N+2 soit 600 000, une dépréciation de 48 350 doit être comptabilisée. La dotation aux amortissements annuelle sera ensuite calculée (à partir de N+3) sur une valeur de 551 650.
|
685 685 |
2918 2818 |
N+2 N+3 |
48 350 275 825 |
48 350 275 825 |
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 52
La norme IAS 36 s'applique aux immobilisations incorporelles comme aux immobilisation corporelles. Les immobilisations incorporelles non amortissable doivent faire l'objet d'un test de dépréciation au moins une fois par an. Toutes les immobilisations incorporelles doivent faire l'objet d'un test de dépréciation lorsqu'il existe des indice de perte de valeur.1
3.8.1. Définition des unités génératrices de trésorerie :
Une unité génératrice de trésorerie (UGT) est le plus petit groupe identifiable d'actifs qui inclut l'actif et dont l'utilisation continue génère des entrées de trésorerie qui sont largement indépendantes des entrées de trésorerie générées par d'autres actifs ou groupes d'actifs.2
3.8.2. L'affectation des actifs de support et du goodwill :
Le Goodwill est définie comme étant l'écart entre la valeur de l'actif net de l'entreprise et sa valeur économique.3
Etant donné, que le goodwill ne génère pas des cash-flows identifiables, s'il existe un indice de dépréciation de ces actifs, il est indiqué de procéder au teste sur l'UGT. Le montant de la valeur comptable de l'UGT sera ensuite comparé au montant de sa valeur recouvrable. Une dépréciation sera comptabilisée et imputée en priorité sur le goodwill, si la valeur recouvrable de l'UGT est inférieure à sa valeur comptable.
3.8.3. la comptabilisation de la perte valeur d'une UGT :
Une perte de valeur relative à une UGT doit être comptabilisée si sa valeur recouvrable est inférieure à sa valeur comptable. La perte de la valeur recouvrable est inférieure à sa valeur comptable. La perte de la valeur doit être répartie, en réduction de la valeur comptable des actifs de l'unité dans l'ordre suivant4:
? Tout d'abord, réduction de la valeur comptable de tout goodwill affecté à cette UGT, s'il existe ;
? Ensuite, des autres actifs de l'unités (dits actifs de support) au prorata de la valeur comptable des actif composant l'UGT.
La répartition de la perte de valeur ne doit pas aboutir à affecter à un actif une valeur inférieure à sa valeur recouvrable.
1 C.Maillet-Boudrier, A.Le Manh; page 49.
2 Christel DECOCK. GOOD, Frank. Dosne, op.cit, P : 94
3 Christel DECOCK. GOOD, Idem
4Christel DECOCK. GOOD, op.cit, P : 96
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 53
Application :
Une UGT est constitué des actifs suivants :
|
Eléments incorporels |
80 |
|
Goodwill |
40 |
|
Eléments corporels |
140 |
Il n'est pas possible de déterminer la juste valeur d'utilité des actifs corporels et incorporels pris individuellement. Nous supposerons que la valeur recouvrable de l'UGT est égale à sa valeur d'utilité déterminée en actualisant sur 8 ans au taux de 5% les flux annuels de trésorerie de 32.
( 1 1 .05 8 )
? ?
La valeur recouvrable de l'UGT est alors de 32x ? 207
0. 05
La valeur comptable de l'UGT est de 260. Il y a donc une perte de valeur de 260-207=53 qui doit d'abord être affecté au goodwill pour 40 et pour 13 au prorata de la valeur comptable de chacun des actifs de l'unité, soit 5 pour les éléments incorporels et 8 pour les éléments corporels.2
2 C.Le Boulc'h; C.Le Bris;Op.cit; page:55.
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 54
L'adoption du projet du nouveau système comptable est beaucoup plus qu'un simple changement de référentiel; il implique également des changements radicaux des règles historiquement appliquées en comptabilité et plus précisément celles des amortissements.
Le changement de ces méthodes ne relève pas uniquement du domaine comptable, il concerne également certains domaines liés étroitement à celui-ci, ou qui contribuent à son bon fonctionnement tel que: la fiscalité et l'informatique...etc.
Les méthodes d'évaluation des actifs retenues par le nouveau cadre comptable sont fondées sur l'actualisation des avantages économiques futurs, alors que le référentiel actuel retient la capitalisation des dépenses effectives.
Les immobilisations corporelles comme les autres immobilisations continuent à être comptabilisées au cout historique conformément au principe du cout, cependant, ces immobilisations sont réévaluées catégorie par catégorie, sur la base de la valeur de marché et comptabilisées à ce montant, à savoir leur juste valeur (fair value), déduction faite des amortissements et éventuelles partes de valeur ultérieures ;ou, en l'absence d'un marché pour l'immobilisation concernée, sur la base d'une projection de cash-flows futurs actualisés. Par la suite, de manière régulière, la valeur de l'actif devrait être réestimée en fonction des fluctuations du marché ou, le cas échéant, d'une révision des prévisions de cash-flows.
? Les frais accessoires tombent sous la définition des immobilisations corporelles alors qu'ils étaient jusque là ajoutés au coût d'acquisition.
? Par contre, les dépenses de développement ne figurent plus au compte des charges, elles sont comptabilisées en immobilisations incorporelles.
? Les frais préliminaires doivent être comptabilisés en charge et non en investissement.et ca va de même pour le Goodwill généré en interne comptabilisé déjà en immobilisations;
? Désormais les immobilisations doivent être obligatoirement décomposées en composants, et comptabiliser chaque composants lorsque ceux-ci ont des durées d'utilisation différentes ou procurent des avantages économiques à des rythmes différents que la structure de base,
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 55
En ce qui concerne les provisions, les dépréciations et les reprises de pertes de valeur, les IFRS ont recours aux estimations actuelles des flux de trésorerie
? La ventilation par composant va affecter de façon directe les amortissements dont la définition fut plus précise: désormais l'amortissement est considéré comme « la constatation de la consommation des avantages économiques attendue de l'actif» et non plus comme « la récupération d'un coût pendant une durée d'usage généralement admise pour certaines catégories de bien»; La ventilation par composant des immobilisations va permettre:
-De moduler l'amortissement du composant par rapport à l'amortissement de la structure;
-Et immobiliser les dépenses de renouvellement des composants.
Cette mesure aura pour conséquence des révisions plus fréquentes du plan d'amortissement, puisque la consommation des avantages économiques peut varier avec le temps. Une utilisation pourra être allongée du fait des dépenses d'amélioration.
- chaque élément est comptabilisé séparément et un plan d'amortissement propre à chacun de ces éléments est retenu.
? Mise à part le fait que la définition de l'amortissement soit plus précise, dés lors, le montant amortissable est déterminé après déduction de sa valeur résiduelle alors que cette valeur-si elle était significative- elle n'était pas considérée pour déterminer le montant amortissable dans le système actuel. De plus, En raison de la connexion de la comptabilité avec la fiscalité, jusque là les entités utilisaient en pratique des durées d'usage professionnel, en accord avec l'administration fiscale, ce qui permettait une déduction fiscale égale à la dotation comptable. Désormais, l'application des nouvelles règles devrait se traduire par l'amortissement sur les durées réelles d'utilisation, en général plus longues que les durées d'usage.
? la durée et le mode d'amortissement sont basés sur des facteurs strictement économiques et non pas fiscaux, et doivent être réexaminés périodiquement. ?IAS36 révisé supprime l'amortissement des écarts d'acquisition mais impose dorénavant un test de dépréciation annuel.
?Grosso modo l'amortissement est évalué d'une façon économique et n'est plus influencé par des considérations fiscales.
Le changement occasionné par les normes IFRS en matière d'amortissement ne se limitera pas à un simple changement de méthodes d'évaluation ou de comptabilisation, il aura aussi des incidences dans le domaine financier à savoir:
1-2-1- l'information Financière:
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 56
2 S. Marchal, M. Boukari, J-L. Cayssials; L'impact des normes
IFRS sur les données comptables ; Bulletin de la Banque de France
· N° 163
· Juillet 2007 ; page33
3 Rafik Greiss ; Simon Sharp ; idem ;page 7
1 Rafik Greiss ; Simon Sharp ; Passage aux IFRS ; Collection DF, Canada2008 ; page10
actualisés, à la valeur d'utilité et aux justes valeurs, qui peuvent varier d'une période à une autre.les IFRS permettent également qu'une entité utilise le modèle de la réévaluation pour évaluer les immobilisations corporelles. Ces facteurs peuvent se traduire par une communication des faits sous-jacents dans de meilleurs délais; mais aussi être à l'origine d'une volatilité plus forte des résultats communiqués. Il est probable que les préparateurs augmenteront la quantité d'informations communiquées afin que les conséquences de ces caractéristiques soient bien comprises par les investisseurs1.
1-2-2- Les états Financiers:
La nouvelle vision de l'amortissement et d'évaluation des actifs se reflétera de manière directe sur les états financiers.
? bilan:
-Nouvelle rubrique : Ecarts d'évaluation,
-La comptabilisation d'un seul actif en plusieurs composants.
? Compte de résultat:
-La nomenclature du compte d'amortissement est passée du : amortissement des investissements (compte 29) à amortissement des immobilisations (compte28). Ainsi qu'une nouvelle distinction dans les dotations aux amortissements entre actif courant et non courant.
-L'adoption des nouvelles règles d'amortissement pourrait dans certaines circonstances, occasionner une volatilité accrue des résultats financiers communiqués:
.La principale cause de variation du résultat net, tant sur un plan global que sur un plan individuel est la suppression de l'amortissement de l'écart d'acquisition, les écarts d'acquisition étaient jusque là amortis. En IFRS, les écarts ne sont plus amortis mais font l'objet d'une surveillance renforcée pouvant plus facilement amener à constater des dépréciations2.
.En raison des options proposées quant à l'utilisation de la juste valeur et la valeur résiduelle, l'adoption des IFRS pourrait en effet donner lieu à des réévaluations à la hausse et à la baisse.3
.lors d'un regroupement d'entreprises certaines immobilisations incorporelles ne sont pas identifiables ou ne répondent pas à la définition d'une immobilisation
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 57
incorporelle et sont alors affectés au goodwill. Ce derniers n'est plus amorti mais évalué à chaque clôture d'exercice ce qui risque d'entrainer une dépréciation de ces actifs et une plus forte volatilité du résultat.
Les capitaux propres:
. La juste valeur se voit reprocher de privilégier une vision courte terme de la firme et d'entraîner par ses variations une plus grande volatilité de la valeur des capitaux propres.
.Reconstitution du coût historique amorti et amortissement par rapport à la nouvelle durée de vie a un impact en capitaux propres : la méthode de reconstitution du coût historique amorti consiste, non seulement à reconstituer le coût réel historique des composants, mais aussi les amortissements qui auraient dû être appliqués, et s'applique quelle que soit la valeur nette comptable de l'actif concerné, y compris quand elle est nulle. Elle a pour conséquence un impact au niveau des capitaux propres pour la reconstitution du coût du dernier remplacement s'il y a lieu, et du rattrapage des amortissements. Les amortissements des biens entièrement amortis peuvent être retraités.
? flux de trésorerie:
Le tableau des flux de trésorerie est la résultante des trois flux fondamentaux retenus par l'IAS 7 : flux de trésorerie lié aux activités d'investissements, flux de trésorerie lié aux activités de financement, flux de trésorerie lié aux activités opérationnelles.
Un changement en amortissement affecterait le flux de trésorerie lié aux activités opérationnelles, vu que ce dernier (flux) est proportionnel à la valeur de l'amortissement. Ceci est illustré dans le tableau sus cité.
? Annexe:
En effet, selon IAS16 et IAS38 les états financiers doivent être bien clairs en ce
qui concerne l'amortissement et indiquer pour chaque catégorie
d'immobilisations:
-Les méthodes d'évaluation utilisées pour déterminer la valeur brute;
-Les modes d'amortissement utilisés;
-La durée d'utilité ou les taux d'amortissements utilisés;
-La valeur brute comptable et le cumul des amortissements à l'ouverture et à la
culture de l'exercice;
-Un rapprochement entre la valeur comptable à l'ouverture et à la clôture de
l'exercice1
1 C.decock Good, F.Dosne ; Op.cit; page 73,74
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 58
1.4.2. Suivi des changements de méthodes d'amortissement en extracomptables historisés
1-2-3- L'analyse Financière:
Au-delà des implications strictement comptables, le passage aux IFRS est porteur de modifications méthodologiques dans le travail des analystes financiers avec des effets bénéfiques mais également des défis nouveaux pour la qualité du diagnostic formulé. Les apports du nouveau langage comptable en matière d'analyse financière portent notamment sur une information comptable plus rigoureuse, plus transparente et plus détaillée. Toutefois, l'introduction de nouvelles règles pour les amortissements; a aussi quelques incidences sur l'analyse financière vue que les instruments utilisé en celle-ci (les ratios financiers) prennent souvent en considérations les dotations aux amortissements: -Certains ratios comme ceux qui se basent sur la valeur nette des immobilisations, devraient être réapprécies vu que celle-ci est réévaluée à la juste valeur, par exemple les ratios de structure financière;
-Le ratio qui calcule la capacité d'auto financement de l'exercice, est lui aussi affecté de manière directe par tout changement concernant les amortissements parce que les dotations aux amortissements font partie des composants qui contribuent a calculer ce ratio.
Désormais l'entreprise doit amortir ses biens à la base du coût diminué de sa valeur résiduelle, et vue que cette dernière est prévisionnelle, l'entreprise aura besoin de personnel qualifié afin d'effectuer ces prévisions. De plus la constatation de la juste valeur impliquera un contact permanant avec le marché, et pour cela il impératif d'avoir du personnel affecté a cette mission.
1.4.1. Gestion des actifs par composants:
La gestion des actifs par composants sous-entend pour le système d'information de disposer des fonctionnalités permettant aux entreprises d'identifier au sein de leurs actifs immobilisés des composants ayant des durées d'utilisation différentes et procurant des avantages économiques à l'entreprise selon un rythme différent. Par ailleurs, l'approche par composants nécessite souvent de gérer plusieurs plans d'amortissements pour une même immobilisation, d'avoir la possibilité de suivre deux valeurs différentes et de conserver la traçabilité des modifications des durées d'amortissement.
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 59
Afin de répondre aux exigences de rigueur et de traçabilité imposées par le projet du nouveau système comptable, il est apprécié que le système d'information de gestion des immobilisations intègre un journal consacré au suivi des changements de méthodes d'amortissements en extracomptables.
Grâce à ce journal, toutes les actions de changement de méthode d'amortissement technique, libre et retraité seront historisés. Cette rigueur imposée dans le suivi des amortissements extracomptables garantit une meilleure justification des impacts financiers des événements survenus durant le cycle de vie de chaque actif. De plus, la disponibilité de cet historique fournit une piste d'audit supplémentaire dans la quête permanente de la juste valeur qu'impose l'application du projet du nouveau système comptable.
Les systèmes fiscaux prévoient parfois des régimes d'amortissement spéciaux, qui ne sont pas nécessairement conformes à la logique principale de l'amortissement. Le coût d'acquisition des actifs est alors réparti sur une période réglementaire inférieure (parfois supérieure) à leur durée d'utilité. Les règles fiscales peuvent prévoir un amortissement plus rapide, dans l'optique de promouvoir et de soutenir un secteur d'activité économique particulier du pays ou une région particulière de celui-ci.
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Nouvelles règles comptables |
Position fiscale |
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Les amortissements |
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1 - Base amortissable minorée de la valeur résiduelle. Conséquence : amortissement comptable global inférieur à l'amortissement fiscalement déductible |
Aucune modification envisagée. L'administration fiscale autoriserait l'utilisation de l'amortissement dérogatoire pour bénéficier de la déductibilité fiscale calculée sur la valeur d'origine du bien. |
|
2 - Amortissement des immobilisations décomposables Comptabilisation séparée des composants identifiés à l'origine et amortissement selon un plan d'amortissement propre à chacun. |
L'administration fiscale se conformera à la définition comptable des composants de première catégorie (mais exclusion des composants « gros entretien et grandes révisions »). |
|
3 - Amortissement des immobilisations non |
Même position que ci-dessus |
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 60
1re modalité : à partir des factures d'origine, ou afférentes au dernier remplacement :
|
décomposables. Amortissement sur la durée d'utilisation et non sur la durée d'usage retenue par l'administration fiscale |
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Les dépréciations |
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Si valeur actuelle < VNC alors une dépréciation est constatée |
Réserves de l'administration qui se donne le temps d'observer les pratiques des entreprises. |
Source : www.focusifrs.com
Avril 2009
L'introduction de l'approche par composants constitue un changement de méthode. Normalement, ce type de modification entraîne la mise en oeuvre du principe de l'application rétrospective. Selon ce principe, les nouvelles règles doivent être introduites comme si elles avaient été appliquées dans le passé. L'impact du changement de méthode est à mettre en évidence dans les capitaux propres de l'exercice comparatif. Le principe de l'application rétrospective vise à assurer une bonne lisibilité de l'information financière.
Cependant, des options existent pour les modalités de première application des composants. Elles sont prévues par la réglementation internationale, dans la norme spécifique (IFRS 1) consacrée au passage aux nouvelles règles,
Nous allons essayer de présenté les modalités de ce passage en 3 méthodes :
Cette méthode consiste à reconstituer :
· d'une part le coût réel historique des composants, leurs valeurs résiduelles;
· d'autre part les amortissements qui auraient dû être appliqués.
Il est précisé également que cette méthode s'applique quelle que soit la valeur nette comptable de l'actif concerné, y compris quand elle est nulle. La reconstitution du coût historique amorti peut s'effectuer selon deux modalités.
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 61
Les montants des différents composants vont être portés à l'actif du bilan. En outre, il y a un «recalcule» des amortissements en se basant sur ces valeurs, et en tenant compte des nouvelles durées d'utilisation.
Le supplément d'amortissement va être porté en déduction des capitaux propres.
2eme modalité : cas d'impossibilité d'identification des factures d'origine:
Dans ce cas, les entreprises peuvent décomposer les valeurs brutes des immobilisations selon la répartition du coût actuel à neuf en fonction des données techniques.
Cette méthode consiste à procéder à la décomposition des actifs en prenant pour point de départ les valeurs nettes comptables actuelles. La ventilation est appliquée aux valeurs brutes et aux amortissements antérieurement constatés. Les valeurs nettes comptables décomposées, déduction des valeurs résiduelles, vont constituer les nouvelles bases amortissables.Cette méthode présente d'abord l'avantage de la simplicité. Ensuite, elle peut être justifiée sur le plan théorique en raison de l'existence de deux points de vue pour le traitement d'un changement de méthode comptable :
· l'optique rétrospective conduit à appliquer la nouvelle méthode à compter de la date d'origine des éléments, et à procéder à l'ensemble des ajustements nécessaires,
· l'optique prospective limite l'application de la nouvelle méthode aux évènements et transactions survenant postérieurement à la date du changement. La méthode de réallocation des valeurs comptables présente un caractère mixte. Elle est rétrospective au niveau de la reconstitution des composants, mais elle n'a pas d'impact sur les capitaux propres. Cette méthode est prospective en ce qui concerne le calcul des amortissements. On peut souligner également que la méthode de réallocation des valeurs comptables aura un impact différent, du point de vue fiscal, de celui résultant de l'application de la méthode de reconstitution du coût amorti. Cependant, une neutralité fiscale, quant au choix des entreprises pour l'une ou l'autre méthode, découlera de l'étalement dans le temps des conséquences fiscales de la première application de l'amortissement par composants.
3e méthode : Evaluation des actifs à la juste valeur
Cette méthode consiste à déterminer le coût d'origine des composants en utilisant la juste valeur de l'actif à la date de première application de l'approche par composants. La juste valeur fait ensuite l'objet d'une ventilation entre les
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 62
différents composants. D'autre part, il n'y a pas de «recalcule» des amortissements. Les justes valeurs déduction de la valeur résiduelle estimée constituent les nouvelles valeurs servant de base au calcul des amortissements. Elles sont amorties sur les durées résiduelles restant à courir. Cette méthode s'applique quelle que soit la valeur nette comptable de l'immobilisation, y compris lorsqu'elle est nulle. L'introduction pratique des nouvelles règles en matière d'amortissement pose certes la question de la mise en évidence des composants, mais il faut y ajouter d'autres problèmes1.
1 Pierre SCHEVIN ; conférence sur l'approche par composants, l'Université de Strasbourg, Mars 2005
Chapitre II : Le Traitement Des Amortissement En IFRS 63
L'innovation majeur des IFRS consiste en l'introduction du concept de la juste valeur dans la valorisation des immobilisations corporelles et incorporelles. Les entreprises disposent en plus d'une marge significative sur les choix des méthodes et durée d'amortissement et sur les choix des taux d'actualisation pour les tests de dépréciation.
Le référentiel international des normes IAS-IFRS passera immanquablement par la mesure et la comptabilisation des dépréciations des actifs en sus des amortissements classiques.
En effet, des dispositions prévoient des test de dépréciation avec prise en compte de la dépréciation ou de la ré-estimation de la valeur d'un bien qui modifie sa base amortissable.
? Section 01: Présentation du groupe Algérie Télécom;
? Section 02: Les préparatifs faites au
sein d'Algérie Télécom pour assurer un bon passage;
? Section 0 3: Application des normes IAS/IFRS
sur les immobilisations d'Algérie Télécom
-Bâtiment;
- Mobilier de bureau;
- Approche par composants;
- Matériel informatique;
- Matériel de transport;
- brevet.
Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 64
La normalisation comptable internationale s'impose de plus en plus à l'ensemble des pays du monde dans le cadre de la mondialisation des échanges économiques et de son financement, L'Algérie n'est pas en reste, puisqu'elle fait partie de cet ensemble économique s'ouvrant au mode de fonctionnement d'une économie devant s'accommoder des conditions imposées aux entreprises en matière de normalisation comptable et de présentation des états financiers.de ce fait, le plan comptable national qui était jusqu'au là le référentiel comptable pour les sociétés algériennes le PCN sera remplacé par les Normes internationales d'information financière (IFRS) en 2010.
Afin de mener à bien notre étude, il était impératif d'effectuer une observation concrète, Et c'est Algérie Télécom qui nous a accueillis pour cela pendant notre stage. Algérie Télécom comme la plupart des entreprises algérienne n'a pas encore mis en place le nouveau système comptable financier, en revanche celle-ci compte bien l'adopter en 2010, et pour se faire, elle prépare l'installation de ce système par des formations particulières du personnel concerné pour l'initier a ce mode afin qu'il puisse mettre aisément à exécution ces nouvelles normes.
En tant que stagiaires à Algérie Telecom, nous avons eu la chance de bénéficier d'une formation dans ce sens.qui va nous permettre d'essayer de retraiter les amortissements de ses biens selon les normes IFRS afin de voir les probables changements en matière d'amortissement et de dépréciation des actifs.
Mais avant cela, nous allons présenter le groupe Algérie Telecom et l'établissement qui nous a accueillis.
Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 65
ALGERIE TELECOM, est une société par actions à capitaux publics de 100.000.000 DA inscrite au registre de commerce sous le numéro 02B18083 dont le siège social est sis route nationale n°5 cinq maisons Mohamadia 16211 Alger.
Algérie Telecom a été crée le 8 Avril 2002 en application des dispositions de la loi 2000/03 du 5 Aout 2000 sous la forme légale d'une SPA à capitaux publics. Elle entrée officiellement en activité à partir du 1er Janvier 2003.
ALGERIE TELECOM est organisée en Divisions, Directions Centrales, et Régionales, Opérant sur le marché des réseaux et services de communications électroniques. Le terme de groupe Algérie Telecom, a été introduit après la filialisation des trois filiales:
Algérie Telecom Mobile (Mobilis) :
En Aout 2003, l'activité mobile d'Algérie Telecom a été fialiasée et ATM
Mobilis est crée sous forme de société par actions. L'une des
réalisations importantes de Mobilis, est la mise en place en Décembre 2005 d'un réseau pilote UMTS, en partenariat avec l'équipementier chinois Huawei. Ainsi que le lancement de son service GPRS/MMS en février 2005.Algérie Telecom Satellite (RevSat) :
Algérie Telecom satellite a été crée en Juillet 2004, cette entité a été filialisée deux année plus tard, le 29 juillet 2006 sous la dénomination de ATS RevSat.
Algérie Telecom Internet (Djaweb) :
Algérie Telecom internet (Djaweb), filiale du groupe Algérie Telecom est un fournisseur de services internet présent sur les 48 wilayas, depuis son lancement en 2001.
Apres la présentation du groupe Algérie Telecom nous allons présenter l'établissement qui nous a accueillis.
Algérie Telecom opère sur l'ensemble du territoire national pour: -Développer, exploiter et gérer les réseaux publics et privés de télécommunications;
Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 66
.
- Fournir des services de télécommunication permettant le transport et l'échange de la voix, de messages écrits, de données numériques, d'informations audiovisuelles
-Fournir des services de télécommunication permettant le transport et l'échange de la voix, de messages écrits, de données numériques, d'informations audiovisuelles;
-Assurer en permanence la disponibilité de ces services pour l'ensemble des utilisateurs, sur l'ensemble du territoire, dans le respect des règles d'égalité, de continuité et d'adaptabilité.
Algérie Telecom est engagée dans le domaine des technologies de l'information et de la communication avec les objectifs suivants:
· Accroitre l'offre de services téléphonique et faciliter l'accès aux services de télécommunications au plus grand nombre d'usagers, en particulier en zone rurales;
· Accroitre la qualité de services offert et la gamme de prestations rendues et rendre plus compétitifs les services de télécommunication;
· Développer un réseau national de télécommunication fiable et connecté aux autoroutes de l'information;
· Acquérir de nouvelles parts de marché;
· Devenir un operateur multimédia;
· Extension du réseau commercial;
· Employer une démarche marketing innovante et une politique de communication efficace;
· Mettre en place de nouvelles procédures en matière de ressources humaines;
? Le réseau fixe s'est ouvert à la concurrence avec l'entrée du nouvel opérateur Lacom, mais ayant vécu quelque difficultés, le nouvel entrant s'est replié.
? Le concurrent immédiat du réseau mobile (Mobilis) est Djezzy (OTA) qui dispose de prés de 70% de parts de marché, suivi par Nedjma (Watania).
4-Organisation Générale D'Algérie Telecom: Algérie Telecom est organisée en trois niveaux:
· Direction générale;
· Directions territoriales des télécommunications (DTT) ;
· Unités opérationnelles de télécommunication (UOT) ;
Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 67
La direction générale (siège social de cinq maisons) est l'établissement qui nous a accueillis pour notre stage; elle est organisée selon le schéma suivant:
Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 68
Organigramme du groupe Algérie Telecom
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DRH
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D.G.A
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* DTT
Source : algérie télécom 2009
*Oua
*Bech
*Chlef
*Setif
*Blida
DFR
DRCP
DAI
DGC
DEP
DP IDT
DREOI
DMGQ
DAGL
DFC
DCSIE
Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 69
Les nouvelles normes comptables, dites IAS/IFRS (International Accounting Standards/ International Financial Reporting Standards), que l'Algérie s'apprête à adopter à partir de janvier 2010, suscitent des appréhensions, au sein des milieux financiers, et comptables.
Les entreprises algériennes comptaient adopter ce nouveau système cette année, mais en raison de manque de préparation, l'entrée en vigueur des nouvelles dispositions a été retardée à 2010.
Le nouveau système comptable financier des entreprises sera adapté aux changements intervenus dans l'environnement de l'entreprise qui opère aujourd'hui dans le cadre d'une économie libérale, comparer à la pratique du plan comptable national, les changement introduits par le nouveau système comptable portent sur l'utilisation de la notion de juste valeur, notamment la prise en compte des pertes de valeur et des dépréciations ainsi que l'obligation d'établir un état des performances.
Ce passage au SCF n'est pas un simple changement de référentiel, Ces changements induiront des modifications profondes pour les entreprises. Non seulement dans le domaine comptable et financier mais également dans d'autres domaines liés à ceux-ci,
Algérie télécom faisant partie de ces entreprises compte bien être au rendez vous, et pour ça elle a mis au point des programme et des plan, à savoir:
? Les formations et les séminaires:
Un vaste cursus de formation a été engagé, dans la réalisation d'un programme spécifique de formation s pour les équipes opérationnelles, cette formation a été repartie en trois sections :
Le planning de la formation
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Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 70
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Source : Algérie Telecom, Avril 2009.
La premier semaine de chaque formation a été consacrée a des concepts théoriques tel que la présentation des normalisateurs, ainsi que la présentation du cadre conceptuel....;
Par contre la deuxième a été strictement pratique, le chargé de cette formation a remis à chaque membre présent un document contenant des études de cas et des exemples de chaque norme, et les a traités avec eux comme des exercices afin de pouvoir les initier a leur application.
Ces formations ont été accompagnées par une sensibilisation via des séminaires et des journées d'étude sur le nouveau système comptable dont bénéficieront les professionnels, les analystes financiers, et toute personne liée à la comptabilité et à la finance de prés ou de loin.
Toute fois celles-ci semblent insuffisantes car l'adoption de ce système requiert plus de préparation résumée comme suit:
Le changement de référentiel comptable va nécessiter de profonds aménagements informatiques, aussi bien dans les grands groupes que dans les PME-PMI. Le système d'information de l'entreprise doit être adapté, entre autres, à la complexité et à la technicité des règles d'amortissement et de dépréciation d'actifs, car la gestion des immobilisations sera particulièrement affectée. Elle doit permettre:
- Une distinction entre les immobilisations incorporelles amortissables et non amortissables sachant que cela s'effectue sur la base de la capacité d'identifier la durée de consommation des avantages économiques future.
- Permettre à tout moment d'indiquer la valeur actuelle de l'immobilisation, ainsi pouvoir calculer la dépréciation ou la réévaluation et ajuster par la suite le plan d'amortissement pour prendre en compte cette information.
Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 71
- Concernant les immobilisations corporelles, le système d'information doit permettre leur suivi selon l'utilisation prévu du bien et le rythme de consommation des avantages économiques attendus.
- Aussi, le système d'information doit disposer des fonctionnalités permettant aux entreprises d'identifier au sein de leurs actifs immobilisés des composants ayant des durées d'utilisation différentes et procurant des avantages économiques à l'entreprise selon un rythme différent.....
Ce n'est pas que le système d'information compatible avec le projet du nouveau système comptable qui résoudra le problème. Les données citées précédemment concernant les immobilisations doivent être enregistré de façon fiable, et pour cela qui va les estimées ? En fonction de quoi?
C'est à chaque entreprise de déterminer ces fonctions pour le personnel qualifié, soit au niveau interne ou externe. Par exemple la valeur résiduelle de l'immobilisation doit être estimée par une expertise et non plus par le comptable ou par le fisc.
? Dans ce sens, l'entreprise doit s'assurer que le volet externe avec lequel elle a l'habitude de travailler maitrise ce système afin d'assurer une coordination le plus possible parfaite.
Lors de notre stage nous avons noté que les préparatifs d'Algérie Telecom pour adopter le nouveau système comptable se sont limitées au formations et aux séminaires de sensibilisation, et cela ne lui permettrai pas d'accueillir cette échéance dans les meilleur conditions, Néanmoins il reste beaucoup à faire dans les mois qui suivent.
Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 72
Dans cette section nous allons essayer d'illustrer les changements en matière d'amortissement et de dépréciation sur les actifs d'Algérie Telecom, par les exemples suivants:
-Un bâtiment;
-Mobilier de bureau; -Matériel de transport; -Un matériel informatique.
Et afin de bien les ressortir (les changements), ces illustrations se feront en deux étapes:
-Selon le PCN ;
-Selon les IAS/IFRS.
Le siège social d'Algérie Telecom acquis en date 1/01/2001 un bâtiment à usage de bureaux administratifs ; ce bâtiment est devenu opérationnel à compter 1/1/2002 ; la fiche d'inventaire le concernant à monter les informations apparentes dans le tableau 1(voir annexe)
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Le calcul des dotations aux amortissements:
Depuis le tableau ex1 le calculer des dotations aux amortissements est résumé dans le tableau qui suit:
Tableau1-1 : amortissement bâtiment
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Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 73
Somme bâtiment = prix unitaire bâtiment * superficie bâtiment
· Somme terrain = prix unitaire terrain * superficie terrain Remarque : les terrains ne sont pas amortis.
· La base amortissable est la valeur brute du bâtiment : 2480 000,00DA Le bâtiment est amortis sur 50ans alors les dotations aux amortissements pour chaque exercice est de :
· Base amortissable/durée d'amortissement = 2480 000,00/50 = 49 600,00DA
· Le bâtiment a été mis en exploitation au 01/01/2002, alors au 31/12 / 2007 se sont écoulés 6 exercices : 49 600*6 = 297 600,00;
· Amortissement cumulé= Amortissement cumulé + Dotation de l'exercice 2007
au 31/12/2008 au 31/12/2007
· La valeur nette comptable = valeur brute du bâtiment - amortissements cumulés
L'écriture comptable:
Ainsi on comptabilisera la dotation aux amortissements par l'écriture suivante:
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· L'amortissement selon les normes IAS/IFRS :
Pour calculer les amortissements selon les normes IAS/IFRS, les informations figurant dans le tableau ex1 sont par conséquent insuffisantes, Désormais d'autres seront supposées par nos soin pour les besoins de l'exemple.
La valeur résiduelle du bâtiment est estimée à 35 000,00 DA hors terrain; -Supposons qu'Algérie Telecom calcule ses amortissements selon IAS16 depuis 01/01/2002.
Selon IAS16 le montant amortissable est la valeur brute, diminué de sa valeur résiduelle : 2480 000,00 - 35 000,00 = 2445 000,00DA
Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 74
Les dotations aux amortissements ainsi que le cumule, la valeur nette comptable sont résumés dans le tableau suivant:
Tableau1-2 : amortissement bâtiment
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-comme se n'est pas le cas, Algérie Telecom n'appliquera les normes IAS/IFRS qu'à partir de 2010, supposons qu'on est au 31/12/2010 :
Tableau1-3 : amortissement bâtiment
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Tableau1-4 : amortissement bâtiment
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La base amortissable de l'exercice de l'année 2010 a été recalculée en considérant que la valeur nette comptable au 31/12/2009 est la valeur brute du bâtiment,
La base amortissable= VNC au 31/12/2009 - la valeur résiduelle
= 2 083 200,00 _ 35 000,00
= 2048 200,00 DA.
Par conséquent la dotation aux amortissements de l'exercice 2010 est: 2048 200,00/42=48 766,67DA. (42 ce sont les années restante : 50-8) ;
L'écriture comptable:
Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 75
Se traduit comme suit:
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Au 1 octobre 2011 Algérie Telecom a décidé de réévaluer ses immobilisations et d'après l'expertise engagé pour se faire, la valeur de ce bâtiment est réévaluée (prix de cession net) à 1990 000,33DA.
La valeur recouvrable est la plus élevée de la valeur d'utilité (valeur actualisée ou non des flux de trésorerie futurs estimatifs attendus de l'utilisation continue d'un actif et de sa sortie à la fin de sa durée d'utilité) et de la juste valeur (prix de cession net).
Ici la valeur d'utilité qu'il faut retenir, soit:
CF1/(1+t)? + CF2/(1+t)2 + .+CF50/(1+t)50
Vu la difficulté de calculer cette valeur sur une série très longue on supposera que la juste valeur est la plus élevée de ce fait la valeur recouvrable qu'il faut retenir est:
1990 000,33DA ;
L'amortissement pratiqué est de: (2048 200,00 /42)*(9/12) = 36575DA ; La valeur nette comptable du matériel est de :2034 433,33 - 36575=1997 858,33 Comme la valeur recouvrable est inférieure à la valeur nette comptable, il y a lieu de constater une dépréciation complémentaire à l'amortissement de : 1997 858,33 - 1990 000,33 = 7 858DA ;
On passera les écritures suivantes:
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L'amortissement sur les exercices à venir sera de :
(1990 000,33 - 35 000,00)/40 = 48875DA.
Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 76
2-Deuxième Exemple : Mobilier de bureau
Le siège social d'Algérie Télécom a fait l'acquisition d'une table basse pour la salle de réunion le 31/03/2006 à 12000,00DA ; les informations relatives à cette table sont présentée dans le tableau2 ;
? Amortissement selon le PC :
-La base amortissable est la valeur brute de la table basse: 12 000,00DA elle est amorti sur 5ans alors les dotations aux amortissements pour chaque exercice est de :
- Base amortissable/durée d'amortissement = 12 000,00/5
= 2 400,00DA
-La valeur de l'amortissement en 2006 est : 2 400,00*9/12=1800
Alors au 31/12 / 2007 : 1800 + 2 400,00 = 4 200,00DA ;
Amortissements cumulés : 4 200,00 + 2 400,00 = 6 600,00DA ;
La valeur nette comptable = 12 000,00 - 6 600,00 = 5 400,00DA ; Toute les opérations précédentes sont résumées dans le tableau suivant:
Tableau2-1 : amortissement Table Basse
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L'écriture comptable:
Ainsi on comptabilisera la dotation aux amortissements on passera l'écriture suivante:
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Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 77
? L'amortissement selon les normes IAS/IFRS :
Pour des raisons instructives, le comptable a décidé d'amortir cette table en IFRS depuis son acquisition, pour voir les divers changements en la matière, les calcules qu'il aura à faire sont comme suit:
D'après l'expertise la consommation des avantages économiques de cette table va se faire en 3ans et non pas en 5ans, donc la valeur d'utilité est de 3ans.la valeur résiduelle est estimée (prix de vente net) après ces 3ans, de : 1500,00DA ; De ce fait la base amortissable de la table changera en :
12 000,00 - 1500,00 = 10500,00DA ;
Par conséquent la dotation aux amortissements est: 10500,00/3 = 2 400,00 Le cumule, la valeur nette comptable sont résumés dans le tableau suivant:
Tableau2-2 : amortissement Table Basse
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Remarque:
en pratique, Les éléments de faible valeur peuvent être regroupés par nature homogène et ensuite traités de manière globale.
L'écriture comptable:
Ainsi l'écriture comptable relative au cas précédant est comme suit:
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Après avoir eu un exemple, le comptable a bien compris l'astuce dés lors en 31/12/2010 il aura à faire les calculs suivants pour la même table basse: La base amortissable en 2010 est la VNC au 31/12/2009 déduction faite de la valeur résiduelle.
Pour la dotation c'est la base sur les années qui restent 2ans;
1500,00/2 = 1875,00DA
Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 78
Tableau2-3 : amortissement Table Basse
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L'écriture comptable:
Ainsi l'écriture comptable relative au cas précédant est comme suit:
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Au 31/12/2010 Algérie Telecom a décidé de réévaluer ses immobilisations. D'après l'expertise engagée à cette effet qui a comparé le prix de cession net avec la valeur d'utilité, il a déduit que la valeur recouvrable était de : 1600,00DA ;
Comme la valeur recouvrable est inférieure à la valeur nette comptable, il y a lieu de constater une dépréciation complémentaire à l'amortissement de : 2 250,00- 1600,00 = 650 ,00da
On passera les écritures suivantes:
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L'amortissement de l'exercice suivant sera: (1600,00 - 1500,00)
L'approche par composant:
Aussi parmi les nouveautés apportées par les normes en matière d'amortissement, celle de l'approche par composant;
Revenons au premier exemple celui du bâtiment, et supposons que sa valeur est composée des éléments suivants :
Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 79
-l'immeuble 2000 000DA, dont la durée de vie est de 50 ans;
-les fenêtres pour 480 000DA ; devant être changés tous les 8 ans. Leur durée d'utilisation est donc de 8ans. Ces fenêtres auront une valeur de
500 000DA dans 8 ans.
Pendant les 8 premiers exercices de 2002-2009, le bâtiment sera amortis a sa valeur globale (voir exemple1) ; par contre pour les 8ans suivant:
Tableau2-3 : amortissement bâtiment par composants
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Ainsi on comptabilisera l'amortissement de chaque composant à part:
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3 ème exemple Matériel informatique:
Algérie télécom a fait l'acquisition le 04/01/06 d'une imprimante d'un coût de 4500da. Cette imprimante est amortie linéairement sur 5 ans
Selon le PC :
Dotation annuelle : 4500/5=900
Tableau 3-1 : amortissement matériel informatique
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Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 80
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682
2945
Selon les normes IAS/IFRS:
Si Algérie télécom a appliqué l'IFRS dés l'acquisition
Les informations qu'on dispose sont insuffisantes, alors on suppose que :
? valeur résiduelle est de 150 DA
? La valeur d'utilité est déterminée en actualisant les flux de trésorerie au taux
de 12%.
? Les prévisions pour 2009 et 2010 sont respectivement de 1000 et 900da.
Selon IAS16 le montant amortissable est la valeur brute, diminué de sa valeur résiduelle : 4500-150= 4350
L'amortissement pratiqué est de : (4500-150)/5=870
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La valeur d'utilité au 31/12/08 est égale à :
1000X1.12-1+900x1.12-2=1610.32
La valeur recouvrable est la plus élevée entre la valeur d'utilité et la juste valeur,
elle est donc 1610.32 da.
Valeur nette comptable est de 4500-2610=1890
Puisque la valeur recouvrable est inferieure à la valeur nette comptable, une
dépréciation de 279.68DA doit être comptabilisée.
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-comme se n'est pas le cas, Algérie Telecom n'appliquera les normes IAS/IFRS qu'à partir de 2010, supposant qu'on est au 31/12/2010 :
Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 81
Tableau 3-2 : amortissement matériel informatique
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La base amortissable de l'exercice de l'année 2010 a été recalculée en considérant que la valeur nette comptable au 31/12/2009 est la brute de l'imprimante.
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685
2818
La valeur d'utilité au 31/12/10 est égale à :900
La valeur recouvrable est la plus élevée entre la valeur d'utilité et la juste valeur, elle est donc 900 da.
Valeur nette comptable est de 4500-4350 =150
Puisque la valeur recouvrable est supérieure à la valeur nette comptable, aucune dépréciation ne doit être comptabilisée.
4 ème exemple Matériel de transport :
Algérie télécom a acquis le 30/11/06 un véhicule de 929 059.83 DA et amortissable sur 5 ans.
Selon le PC :
Dotation annuelle au 31/12/06 : 929059.83/(5 *12)=15484.33
Dotation annuelle : 929059.83/5=185811.96
Cumule au 31/12/2007 : 15484.33+185811.96=201296,29
Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 82
Tableau 4-1 : amortissement matériel informatique
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2944
Selon les normes IAS/IFRS :
Si Algérie télécom a appliqué l'IFRS dés l'acquisition
Les informations qu'on dispose sont insuffisantes, alors on suppose que :
? La valeur résiduelle est 35 000 DA.
La valeur d'utilité est déterminée en actualisant les flux de trésorerie au taux de 12%.
? Les prévisions pour 2009et 2010sont respectivement de 20 400 DA et 23 500 DA.
Amortissement au 31/12/2006 :
1
(929 059.83-35 000)X 1 X =14 900.99
12 5
Dotation annuelle en 2008 :
(929 059.83-35000)/5=178 811.96
6811
2818
La valeur d'utilité au 31/12/2008 :
23 500X1.12-2+ 20400x1.12-1= 36948.33
31/12/08
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Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 83
La valeur recouvrable est la plus élevée entre la valeur d'utilité et le prix de vente net, elle est donc 36 948.33 DA
Valeur nette comptable au 31/12/08 est le prix d'acquisition-amortissement cumulés elle est donc de 929 059.83-372524.91=556 534.92DA la valeur recouvrable est inferieure à la valeur nette comptable du bien à l'actif au 31/12/2008, une dépréciation de 519586.59da doit être comptabilisé.
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? Puisque Algérie Télécom appliquera les IFRS en 2010 alors: Tableau 4-2 : amortissement matériel informatique
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685
2818
La valeur d'utilité au 31/12/10 est égale à : 23 500 DA
La valeur recouvrable est la plus élevée entre la valeur d'utilité et la juste valeur, elle est donc de 35 000 da.
Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 84
Valeur nette comptable au 31/12/2010 est de 195 569.81
Puisque la valeur recouvrable est inferieure à la valeur nette comptable du bien à l'actif au 31/12/2010, une dépréciation de 160 569.81DA doit être comptabilisé
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5 ème exemple sur immobilisation incorporelle( brevet) :
Algérie télécom a acquis un brevet de 450 000 en 06/01/2002 amortissable sur 15 ans.
Selon PC :
Dotation annuelle : Base amortissable/durée d'amortissement 450 000/15=30 000
Tableau 5-1 : amortissement du brevet
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? La valeur nette comptable = valeur brute du brevet- amortissements cumulés L'écriture comptable:
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291x
Selon les normes IAS/IFRS :
-Supposons qu'Algérie Telecom calcule ses amortissements selon IAS38 depuis 01/01/2002.
? Pour calculer les amortissements selon les normes IAS/IFRS, les informations qu'on dispose sont insuffisantes, alors on suppose que :
? La valeur résiduelle est nulle
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Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 85
l'évaluation à la juste valeur est fonction des recettes attendues de l'exploitation du brevet.
· Au 31 décembre 2010, la recette moyenne attendue est de 35 000 DA par an
· Au 31 décembre 2011, la recette moyenne attendue est de 30 000 DA par an (sur 6 ans).
· On prendra un taux d'actualisation des recettes attendues de 6% l'an.
- Selon IAS 38 le montant amortissable est la valeur brute, diminué de sa valeur résiduelle:
Tableau 5-1 : amortissement du brevet
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- comme se n'est pas le cas, Algérie Telecom n'appliquera les normes IAS/IFRS qu'à partir de 2010, supposant qu'on est au 31/12/2010 :
Tableau 5-2 : amortissement du brevet
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L'écriture comptable:
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31/12/10
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Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 86
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La valeur d'utilité au 31/12/10 est égale à :
35 000+ 30 000x1.06-1=63 301.88
La valeur recouvrable est la plus élevée entre la valeur d'utilité et la juste valeur, elle est donc de 63 301.88
Valeur nette comptable au 31/12/2010 est de 180 000
Puisque la valeur recouvrable est inferieure à la valeur nette comptable du bien à l'actif au 31/12/2010, une dépréciation de 116 698.11DA doit être comptabilisée.
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685
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Remarque: tous les tableaux figurant dans cette section ont été élaboré par nos soins.
Chapitre III: Etude De Cas Algérie Telecom 87
Algérie télécom s'engage dans le monde des Technologies de l'Information et de la communication avec trois objectifs: Rentabilité, efficacité et qualité de service. Son ambition est d'avoir un niveau élevé de performance technique, économique et sociale pour se maintenir durablement leader dans son domaine, dans un environnement devenu concurrentiel. Son souci consiste aussi à préserver et développer sa dimension internationale et participer à la promotion de la société de l'information en Algérie.
Le nouveau système comptable et financier devrait être mis en oeuvre par Algérie télécom dès 2010, ce qui exige une mise à jour des compétences des professionnels du secteur. Aussi, la mise à jour du système comptable financier selon le modèle des normes internationales IFRS qui doit rendre plus transparent le bilan. Ce nouveau système devrait conduire Algérie télécom à faciliter la vérification de ces comptes, à assurer son profit et à la disponibilité d'informations financières à la fois lisibles et transparentes.
Ce stage pratique nous a permis d'élargir nos connaissances en IFRS et en particulier les amortissements et les dépréciations.
Néanmoins, la mise en place d'un tel système implique la réunion d'un certain nombre de conditions aussi, humains, techniques, organisationnelles et matériels qui facilitent un passage aux nouvelles règles sans difficultés.
Cette étude de cas nous a permis également de constater que la mission du comptable ne se limite -dorénavant- aux seules enregistrements comptables. Il est appelé -en coordination avec d'autre structure et/ou personnes aussi bien internes qu'externe- d'assurer le suivi de cette comptabilité d'immobilisation en terme de valeur d'utilité, valeur résiduelle, durée d'utilité.
Conclusion Générale 89
L'une des innovations majeures du dernier siècle en matière de comptabilité est l'avènement des nouvelles normes comptable IAS/IFRS.
Ces normes comptables internationales sont élaborées et publiées par
l'organisme privé l'IASB. Elles sont adoptées et appliquées par plusieurs pays du monde.
L'objectif des normes IFRS est d'harmoniser les outils comptables et d'imposer l'utilisation d'un référentiel comptable international commun aux entreprises pour répondre à l'intégration régionale et à la mondialisation des marchés et des transactions internationales, à la nécessité de fournir aux investisseurs, actionnaires et petits porteurs des données transparentes, fiables, compréhensibles, normalisées, homogènes et comparables ; à rétablir la crédibilité des comptes, des comptables et des managers, suite aux nombreux scandales financiers dans le monde.
L'un des avantages qu'on peut retirer de l'application du référentiel international est l'amélioration de la qualité des informations de gestion interne par l'utilisation des règles comptables davantage guidées par l'économie.
L'application des normes IFRS permet de rationaliser les données et les flux et de réduire des taches redondantes ou inutiles.
Le référentiel IAS/IFRS prévoit une publication plus fréquente et plus détaillée d'informations permettant de mieux apprécier la valeur réelle du patrimoine de l'entreprise, les risques qu'elle encoure et l'évolution de son marché. Les entreprises devront donc revoir l'organisation de la production de l'information financière afin de la rendre conforme aux exigences des normes IAS/IFRS.
Le travail que nous présentons est conçu pour approfondir nos connaissances en comptabilité. Cette nécessité nous est apparu évidente en raison de mutation économique que connaît notre pays mais aussi en l'absence de travaux consacrés à l'étude des comptabilité des pays en développement et des pays en transition.
A travers ce stage on a constate qu'Algérie télécom n'est pas vraiment prête à appliquer ces nouvelles normes car elle s'est juste limitée sur les formations de son personnel et elle a ignoré le système d'information qui doit être mis a jour selon ces nouvelles normes.
Conclusion Générale 90
L'application des normes IAS/IFRS en Algérie Télécom peut provoquer
certaines difficultés en matière de :
? Détermination et division des nouvelles tâches issues du nouveau
référentiel IAS/IFRS;
? L'évaluation des actifs a leur juste valeur;
? Détermination des durées d'utilité des immobilisations;
? Le choix d'un système d'amortissement.
Dans ce contexte, Algérie Telecom doit modifier en profondeur la production et la communication de l'information financière interne et externe et à préparer un contrôle plus complexe pour éviter de fournir une information faussée et incohérente, aussi de revaloriser la fonction comptable qui doit être en coordination avec d'autres structures ou personnes.
Ce serait une erreur qu'Algérie Telecom s'aligne sur le système comptable de l'IASC avec pour seul objectif avoir un système reconnu au niveau international. Il faut que l'adoption soit faite d'une manière réfléchie et intelligente en prenant en considération les états financiers, une terminologie, une organisation comptable, une nomenclature des comptes et des règles d'évaluation et fonctionnement des comptes et la traduction juridique.
Ce travail de recherche est destiné à faire comprendre aux praticiens, aux enseignants et aux étudiants, ce qui va changer dans la comptabilité des entreprises dans les années à venir. Il s'agit aussi de recherches appliquées visant à préparer les praticiens de demain à utiliser cette nouvelle approche, ces nouveaux concepts et cette nouvelle méthode. L'objectif est de leur faire comprendre que la nature de leur métier, la comptabilité, a changer, et qu'il faut parler maintenant de traitement de l'information financière et non plus seulement de débit et crédit, sans oublier toutefois les mécanismes comptables et financiers de base qui, eux, demeurent à jamais.
Nous espérons que ce travail contribuera à enrichir la connaissance de notre système d'information financier et à la découverte d'un nouveau domaine de recherche qui est celui de la comptabilité.
Ouvrage :
Ouvrages en français :
· B. Colasse, Comptabilité générale, édition econmica, paris, 9e édition (2001).
· Normes IAS/IFRS : Que faut-il faire ? Comment s'y prendre ? Gérard Emard, édition d'organisation, paris 2005.
· Philipe Touron, Hubert Tondeur, Comptabilité en IFRS, édition d'organisation 2005.
· Meillet Catherine, les normes comptables internationales IAS/IFRS, édition Foucher, 3e édition, 2005.
· Saheb Bachagha, Pour un référentiel comptable algérien qui réponde aux exigence de l'économie de marché ; Dar el Houda, ain mlila 2003.
· C.Maillet-Boudrier, A.Le Manh ; Les normes comptables internationales IAS/IFRS ;; édition Berti, 2007 ; page 53,54.
· C.decock Good, F.Dosne ; Comptabilité internationale : les IAS/IFRS en pratique ; édition economica2005 ; page81.
· Association nationale des directeurs financiers et de contrôle de gestion ; Normes IAS/IFRS : Que faut il faire ?comment s'y prendre ? ; édition d'Organisation2004 .
· Comptabilité de Base, Tome2 ; D.McMahan, S.Deslauriers, J.Grosselin, B.lavigne ; édition McGraw Hill 2005.
· Rafik Greiss ; Simon Sharp ; Passage aux IFRS ; Collection DF, Canada 2008.
· Robert Obert Pratique des normes IAS/IFRS : 40 cas d'application; 2005, édition.
· Nahmias M ; l'essentiel des normes IAS/IFRS ; édition d'organisation 2004 .
Ouvrages en arabe :
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.2008
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·Conférence et rapport:
· Bernard IRION ; La convergence du droit comptable français vers les normes IAS/IFRS ; Rapport ; 23 décembre 2004 ; Chambre de commerce et d'industrie de Paris.
· ERP ; Terminologie et complements, IUT GLT Chalon sur Saône
· Bernard IRION ; La convergence du droit comptable français vers les normes IAS/IFRS ; Rapport ; 23 décembre 2004 ; Chambre de commerce et d'industrie de Paris
· C.Le Boulc'h, C.Le Bris Société françaises et normes IAS/IFRS ;; faculté des sciences économiques de Rennes ; Master de finance d'entreprise; Septembre 2006
· Article n°321-4 ; projet du nouveau système comptables financier ; conseil national de la comptabilité ; juillet 2006.
· S. Marchal, M. Boukari, J-L. Cayssials; L'impact des normes IFRS sur les données comptables; Bulletin de la Banque de France
· N° 163
· Juillet 2007 .· Pierre SCHEVIN ; conférence sur l'approche par composants, l'Université de Strasbourg, Mars 2005
· Brian Friedrich; Laura Freidrich, Normes comptables internationales 16 (IAS16).
· Mlle Souhila Lounissi; séminaire animé du (07/02/09 au 11/02/09; Institut Supérieure de gestion et de planification; Alger
Périodiques:
· Le MAGHREB ECONOMIE CFO-news quotidien 100% finance d'entreprise ;Décembre 2007.
· Le nouveau système comptable en vigueur dès 2009 en Algérie, (Morjane),Quotidien d'Oran, 31 Mars 2008.
· A.BOUKARINE ,Un projet de loi contre l'indépendance, , journal Liberté,16 Février 2009
· 1Le Midi Libre,A.A Un système d'information orienté essentiellement sur le marché, , Edition du 17 Janvier 2009
Site internet :
Mémoire:
? REZZAG LEBDA IMAD ; nécessité d'adapter le PCN aux nouvelles exigences comptables internationales, mémoire PGS-comptabilité, école supérieure de commerce2004.
Samir Merouani ; le projet du nouveau système comptable financier algérien, PGS-comptabilité, école supérieure de commerce
Mot clé:
-IASB ;
-Amortissement par composant;
-Amortissement linéaire;
-Consommation des avantages économiques;
-Juste valeur;
-Valeur recouvrable;
-Valeur résiduelle;
- IAS16 ;
-Durée d'utilité;
-Perte de valeur;
