Chapitre II : l'impôt sur les
sociétés
L'existence d'une dualité de régime fiscal de
fusion des sociétés à savoir le
régime de droit commun (section I) et celui de faveur
(section II) a fait que l'tude
des obligations fiscales des sociétés fusionnantes
doit passer par l'tude des règles
instaurées par chaque régime.
Section I : régime de droit commun
Les sociétés qui fusionnent ne sont pas
nécessairement admises ou n'ont pas
systématiquement intérêt à se
prévaloir du régime de faveur de fusion. Au regard
des impôts directs, la fusion peut ainsi être sous le
régime de droit commun.
La mise en oeuvre de ce régime n'appelle que quelques
brefs commentaires dans
la mesure où le schéma général repose
sur :
* la constatation de la dissolution de la société
absorbée
* l'augmentation du capital de la société ayant
reçu les apports
Sous section I : chez la société
absorbée
Au regard des impôts directs le fait de placer la
fusion sous le régime de droit
commun entraîne toutes les conséquences d'une
cessation d'activité, toute fois, on
ne peut pas véritablement parler de
liquidation d'entreprise ; l'ensemble des
éléments qui composent le patrimoine de la
société absorbée va être repris par une
unique et même personne morale, l'absorbante. Il s'agit
davantage d'une dissolution
de société suivie d'un transfert du patrimoine.
Quant aux règles applicables, ces sont
les règles instaurées par l'article
58 du code de l'IRPP et de
l'IS qui
prévoit : « dans le cas de cession ou de cessation
totale d'une entreprise industrielle,
commerciale, ou artisanale ou d'une exploitation non
commerciale, les bénéfices
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ISCAE 2004-2005
réalises dans l'exploitation faisant l'objet de la cession
ou de la cessation et qui n' ont
pas été imposés ainsi que les provisions non
encore employées devront l'tre au vu
d'une déclaration à déposer dans les quinze
jours 1 de la cession ou de la fermeture
définitive de l'tablissement lorsqu'il s'agit de
cessation.
Ce délai est applicable en ce qui concerne les retenues
d'impôt non reversées. »
Il découle de l'tude de cet article que les
conséquences fiscales, qui incombent à
la société absorbée sont les suivantes :
¾ Imposition des résultats de l'exercice en cours
jusqu' la date de la fusion, il
n'y a pas lieu ici d'voquer la clause rétroactive
qui est spécifique au régime de
faveur de fusion de sociétés.
¾ Imposition des provisions qui deviennent sans objet tel
est le cas notamment
des provisions pour risques et charges, les provisions
techniques ou toutes autres
provisions non employées jusqu'à la date de
cessation d'activité.
¾ Impositions des plus values constatées lors de la
fusion.
¾ Imputation des déficits reportables et des
déficits de l'exploitation sur les
autres éléments dégagés au titre
du dernier exercice, le reliquat non imputé sera
considéré comme perdu.
Sous section II : chez la société ayant
reçu les apports
Dans le cadre de régime de droit commun des fusions, la
société bénéficiaire des
apports doit tout simplement constater l'augmentation du
capital correspondant au
montant net des éléments apportés. Comme
dans le cadre du régime de faveur cette
augmentation de capital peut s'accompagner d'une prime de fusion.
Les apports 2 sont enregistrés pour leur
valeur d'apport, les éléments de l'actif
immobilisé susceptibles d'tre amortis le sont sur une base
correspondant à la valeur
d'apport et sur la durée probable d'utilisation de ces
biens, durée appréciée à la date
1 Modifie par l'article 23 de la loi n° 2003-80 du 29
décembre 2003 portant loi de finances pour l'année 2004
à 3 mois
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Éléments actifs et passifs
ISCAE 2004-2005
de la fusion. S'agissant de biens d'occasion, ils n'ouvrent pas
droit à l'amortissement
dégressif.
Il n'y a pas lieu de réintégrer de façon
échelonnée la plus value d'apport 1 ni de
déduire les déficits et les amortissements
réputés différés constatés chez la
société
absorbée en période déficitaire.
Pour les éléments non amortissables, leur
enregistrement dans les livres de la
société ayant reçu les apports s'effectue
à la valeur d'apport, le calcul des plus values
lors des cessions ultérieures doit s'opérer
en fonction de la valeur d'entrée en
patrimoine de la société ayant reçu
les apports. De même, la durée de détention
s'apprécie en fonction de la date d'entrée dans le
patrimoine de la société ayant reçu
les apports et non en fonction de la date d'acquisition par la
société absorbée.
Enfin, la société ayant reçu les
apports n'a pas à reconstituer au passif de son
bilan les provisions devenues sans objet de la
société absorbée.
Il est à préciser que lorsqu'il s'agit d'une
fusion par création d'une société
nouvelle, les règles de calcul de l'impôt sur
les sociétés sont celles applicables
lorsqu'il s'agit de constitution d'une nouvelle
société ; les patrimoines des sociétés
fusionnantes sont considérés comme étant des
apports dans une société et aucune
règle spécifique n'est applicable pour la fusion.
La société absorbée étant
appelée à disparaître, les obligations déclaratives
à sa
charge correspondent aux obligations inhérentes à
une cessation d'activité à savoir :
* Publication de la dissolution au journal officiel de la
république tunisienne ;
* Inscription de la dissolution au registre de commerce
2 ;
* Dépôt d'une déclaration de
bénéfice réalisé et non encore imposé dans
un délai de
trois mois à partir de la date de cession
ou de la fermeture définitive de
l'tablissement 3.
Pour la société ayant reçu les apports, elle
est invitée à accomplir les formalités
de publicité prévues en cas d'augmentation de
capital ; aussi en cas d'une fusion par
1 celle-ci ayant fait l'objet d'une imposition chez la
société absorbée
2 article n° 29 du code de sociétés
commerciales
3 article n° 58 du code de l'IRPP et de l'IS
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ISCAE 2004-2005
création d'une société nouvelle, les
formalités relatives à la création d'une
société
sont imposées.
L'ensemble de règles relatives au régime de
droit commun fait que les sociétés
fusionnantes auront une charge fiscale importante au
moment de la fusion, cette
charge est supportée en grande partie par la
société absorbée.
Cette charge importante parait comme un élément qui
empêche les sociétés à se
fusionner ; pour remédier à cette lacune le
législateur tunisien a instauré un régime
de faveur pour la fusion des sociétés.
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