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Analyse comparée de la méthode ABC et celle des coà»ts complets dite des sections homogènes pour la détermination et la gestion des coà»ts dans une entreprise industrielle. Cas de la SODECO (Société de Déparchage et de Conditionnement )

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par Yvette BWIZIGIRO Gilbert NTAHOKAJA
Université du Burundi - Licence en économie 2009
  

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CHAPITRE I : CADRE THEORIQUE SUR LES METHODES DE CALCUL DES COUTS.

Initialement appelée « comptabilité industrielle » ; cette discipline était seulement appliquée dans des entreprises industrielles surtout les entreprises de construction. Elle était utilisée pour déterminer les devis des travaux de construction.

Par après, on a remarqué que cette technique n'était pas seulement nécessaire aux seules entreprises industrielles ; mais aussi qu'elle était indispensable pour d'autres formes d'entreprises.

C'est ainsi qu'elle changera de dénomination en devenant « comptabilité analytique d'exploitation ».

En effet, au départ la comptabilité analytique était destinée à déterminer les prix de revient des produits fabriqués ou des services prestés par l'entreprise.

Par après, on a constaté que la comptabilité analytique d'exploitation est un instrument qui peut expliquer le pourquoi et le comment des résultats de l'entreprise, qu'elle peut servir de base pour l'établissement des prévisions et qu'elle peut servir encore pour le calcul des écarts.

C'est dans cette perspective que certains auteurs l'appellent « comptabilité de gestion ».

On peut définir la comptabilité analytique d'exploitation comme étant un instrument de gestion interne, à l'usage des dirigeants et qui a pour fonction la détermination des coûts.

Plus précisément un coût est «  une somme de charges correspondant à un découpage jugé utile par le gestionnaire »(2(*)).

En principe, comme le souligne Jacob Gérard, la notion de coût peut être située aussi bien dans le temps que dans l'espace par ses trois caractéristiques suivantes.

- le champ d'application, il s'agit d'un choix de calcul des coûts, soit la fonction, soit par centre d'analyse, soit par produit etc.

Pour le cas de SODECO, le champ des coûts dont l'entreprise a besoin de connaître concerne principalement le produit.

- le moment du calcul, on distingue normalement deux moments de calcul des coûts d'une entreprise, d'une part, il y a les coûts constatés c'est-à-dire les coûts calculés à partir des données réelles observées de l'entreprise.

D'autre part, il y a les coûts préétablis calculés à partir des éléments estimés du

futur proche. Ces estimations sont basées sur des données constatées prévisionnelles.

Dans le cadre de ce travail, nous nous limiterons au calcul a posteriori des coûts. Le calcul des coûts prévisionnels précède toujours celui des coûts historiques.

- le contenu des coûts, les coûts calculés par l'entreprise peuvent soit contenir la totalité des charges incorporables. Il s'agit des coûts complets, soit contenir une partie seulement des charges incorporables. Il s'agit des coûts partiels.

Le présent chapitre a pour objectif simplement d'analyser les principales méthodes de calcul des coûts d'après leur contenu. Quel que soit le contenu des coûts à calculer, une certaine hiérarchie existe entre eux.

Pour une entreprise industrielle comme la SODECO, elle aura besoin de connaître successivement :

- Le coût des matières premières qui entrent au magasin acquises auprès des fournisseurs, ainsi elle aura à calculer leurs coûts d'achat.

- Le coût de sortie de magasin des matières stockées mais acquises généralement à des coûts différents pour entrer dans le processus de transformation. C'est le problème de valorisation des stocks.

- Le coût engendré par le processus de transformation. Il s'agit du coût de production.

- A quel coût sort le produit fini du magasin ? C'est encore le problème de valorisation des stocks.

- Le coût occasionné par la vente, il s'agit du coût de distribution.

- Le coût qui inclut toutes les charges du produit vendu. C'est le coût de revient.

C'est dans cette deuxième étape que résident des difficultés et différences entre différentes méthodes de calculs qui s'offrent aux choix du « répartiteur ».

La méthode de calcul des coûts complets la plus connue est celle dite méthode des sections homogènes.

Cette méthode analyse les charges de l'entreprise en charges directes et indirectes en vue de déterminer les coûts complets en affectant les charges directes aux coûts concernés et en imputant les charges indirectes, après répartition dans les centres d'analyse à ces mêmes coûts.

Signalons que toute entreprise industrielle doit calculer ces coûts cités-ci haut.

Ces coûts correspondent effectivement au processus de production d'une entreprise industrielle.

Au cours de ce chapitre, nous essayerons d'analyser les principales méthodes de calcul des coûts proposés par le C.A.E.

I.1. Méthode des coûts complets

Les coûts complets sont obtenus en prenant en considération l'intégrité des charges incorporables, qu'elles soient fixes ou variables.

En réalité, les méthodes de calcul des coûts complets s'agissent des techniques de répartition des charges indirectes. Le caractère variable ou fixe de la charge à imputer est secondaire.

En effet, on trouve parmi les charges variables et les charges fixes à la fois des charges directes et indirectes.

En principe, dans le calcul des coûts complets réside le problème de répartition des charges indirectes. Ce problème a suscité le réveil de plusieurs économistes, les uns voulant compléter ou corriger les autres sur la détermination beaucoup plus correcte d'une part des charges indirectes revenant à chaque produit ou commande.

D'une manière générale, quelle que soit la méthode utilisée, le calcul des coûts complets se fait en deux étapes principales :

- affectation des charges directes (c'est-à-dire celles pouvant être imputées sans ambiguïté et sans arbitraire à un type de produit fabriqué ou vendu par l'entreprise quel que soit le niveau d'analyse) aux coûts des produits.

- Imputation après répartition des charges indirectes (c'est-à-dire celles ne pouvant être imputées au produit ou au commande qu'après répartition préalable que revêtira un caractère plus ou moins arbitraire en fonction du choix des clés de répartition) aux mêmes coûts, selon le niveau des charges concernées ; dans la pratique, on parlera souvent d'imputations des frais généraux.

Cette dernière n'a pas été considérée sans critique et on l'a complétée par une autre méthode qui peut être considérée comme un aménagement des méthodes fondées sur la notion de coût complet. Il s'agit de la méthode d'imputation rationnelle des charges fixes.

Ce pendant, ces deux méthodes de calculs des coûts dites traditionnelles ont été analysées avec des critiques de certains auteurs comme R.BRAULT et P GUERRE.

Ainsi, lors de la répartition des charges indirectes en faisant recours aux clés de répartition, la part de l'arbitraire n'est pas négligeable.

En effet, la complexité croissante des produits, l'allongement et la mécanisation de leur cycle de production qui vont de pair et la concentration industrielle qui alourdit les frais d'administration dans les grandes organisations aboutissent à une très forte croissance des charges directe .

Or les charges indirectes globalisent un ensemble des charges hétérogènes (de comportement variable) imputée en fonction d'une même unité d'oeuvre.

Toutefois les limites de ces méthodes dites traditionnelles ont suscite chez certains économistes gestionnaire responsable de l'information comptable le souci de rechercher une nouvelle méthode d'estimation des coûts.

Il s'agit de la méthode « Activity Based Costing » ABC qui, sans pour autant être exacte, permettrait pour eux d'approcher la réalité des coûts.

Dans les points suivants, nous essaierons d'analyser la méthode des sections homogènes, la méthode d'imputation rationnelle et enfin nous clôturerons par la méthode ABC pour ce point.

I.1.1. La méthode des sections homogènes.

La méthode des sections homogènes encore appelée technique des centres d'analyse, correspond au système des coûts complets puisque toutes les charges incorporables, sans exception sont imputées aux coûts des produits ou commandes.

Toutefois, elle est la plus couramment utilisée car elle présente un rapport satisfaisant entre la complexité des traitements et la précision des résultats. De plus, elle est recommandée par le PCG.

Cette méthode des sections homogènes a été mise sur pied lorsque les préoccupations des gestionnaires d'entreprise étaient tournées entre autres, vers les objectifs d'évaluation plutôt que vers les problèmes de gestion.

Un certain Saada Toufik nous dit que  dans sa version la plus simple la méthode des sections homogènes n'a pas objectif premier d'apporter une aide à la gestion mais correspond plutôt à la recherche d'un mode d'évaluation.

Cette technique repose sur un découpage de l'entreprise en centre d'analyse ou section.

Comme le définit le plan comptable général français, un centre d'analyse est « une division de l'unité comptable où sont analysés les éléments de charges indirectes préalablement à leur imputation aux coûts des produits intéressés ».

Habituellement, on distingue les centres principaux et les centres auxiliaires.

Les centres principaux sont ceux où sont mis en oeuvre les moyens de production et de distribution de l'entreprise. Ce sont des centres qui reflètent l'activité de l'entreprise et qui correspondent aux grandes fonctions de l'entreprise.

Les centres auxiliaires sont eux qui travaillent pour d'autres centres (comme par exemple service entretien, maintenance. Service paie etc.). Ils ont pour rôle de gérer les facteurs de production mis en oeuvre par l'entreprise.

Les éléments des charges groupés dans une section sont appelés « Frais de section ». La section est constituée de telle manière que l'ensemble des charges qui la concerne puisse être ramené à une unité commune permettant de réserver et d'affecter à chacun des coûts des produits intéressés la part de ces charges qui lui incombe effectivement.

L'activité de chaque section étant définie par une unité unique appelée « unité d'oeuvre » les sections sont dites homogènes d'où l'appellation « méthode des sections homogènes ».

L'unité d'oeuvre sert principalement à imputer le coût d'une section aux comptes de coûts des produits (biens ou services) ou des commandes internes ou clients intéressés.

C'est par le biais des unités d'oeuvre que les charges indirectes sont incorporées, en finale aux comptes des coûts des produits.

Grâce à l'unité d'oeuvre, le coût de section sera soit cédé à d'autres sections, soit imputé aux coûts des produits ou commandes.

Le terme coût de l'unité d'oeuvre » est obtenu par le quotient de la totalité des charges de la section ayant une unité d'oeuvre physique et le nombre des unités d'oeuvre.

Si l'unité d'oeuvre est monétaire, on parlera du taux de frais. On distingue beaucoup d'unités d'oeuvre et ces dernières sont rattachées soit à la main d'oeuvre consacrée au produit (ex .heures de main d'oeuvre), soit au fonctionnement du matériel consacré au produit (ex : heure-machine).

En ce qui concerne cette méthode, nous ferons une description plus détaillée dans le second chapitre.

* 2 J.ORSONI , Comptabilité analytique, Vuibert entreprise, Paris, 1989, p.11

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