Transmission de cabinet expert comptable: particularités de l'évaluation et aspects spécifiques

3. Régimes juridiques de la transmission des cabinets d'expertise comptable

en Tunisie

Préalablement à l'étude des opérations de transmission, il convient de prendre connaissance des particularités juridiques et de s'assurer de la régularité de la cession du cabinet d'expertise comptable.

Les experts-comptables qui entament une procédure de transmission de cabinet d'expertise comptable doivent commencer par comprendre les modalités et les contraintes juridiques de cette opération et obtenir toutes les informations nécessaires pour bien préparer les actes juridiques. Ceci permet de déterminer le coût fiscal de cette opération ainsi que le prix du cabinet.

La cession de clientèle peut se faire soit directement par la cession des éléments d'actif soit indirectement par la cession des droits sociaux du cabinet. Si l'activité est exercée en entreprise individuelle la cession ne peut se faire que par cession d'éléments d'actif. Dans le cas où l'activité est exercée en société, la vente va concerner les droits sociaux dont les éléments d'actif constituent la pierre angulaire.

La cession de droits sociaux constitue la cession de parts sociales dans une SUARL ou SARL ou la cession d'actions d'une société anonyme. Dans ce cas, l'expertcomptable ne peut pas céder la clientèle qui appartient à la société¹⁴, il peut seulement céder la quote-part de droits dont il était titulaire. Il s'agit de cession de droits sociaux prévue et réglementée par le code des sociétés commerciales¹⁵.

Alors que la cession des éléments d'actif constitue la cession de la clientèle, des équipements ou d'autres immobilisations corporelles et incorporelles.... Il y a lieu de poser les questions suivantes : Est-ce que la cession de la clientèle d'un cabinet est considérée comme une cession de fonds de commerce ? Est-ce que la cession du droit au bail est licite ? Est ce qu'il y a une protection juridique de l'acquéreur après la transmission ? Quel est donc le contexte général d'une opération de transmission d'un cabinet d'expertise comptable ?

Sur le plan pratique, la relation entre l'expert-comptable et ses clients est fondée sur l'intuitu personae¹⁶ et sur la confiance ce qui, pour certains, ne considèrent pas que

¹⁴ Groupe Revue Fiduciaire, les professions libérales (janvier 2004), édition groupe revue fiduciaire, page 714.

¹⁵ Il s'agit des articles 109 à 111du code des sociétés commerciales, en cas de cession de parts sociales des articles 320 à 326 du même code en cas de cession d'actions d'une société anonyme et des articles 411 à 427 du même code en cas de fusion de société.

¹⁶ Même dans l'activité commerciale, il ne faut pas que la clientèle soit exclusivement rattachée à la personne du
commerçant. Une telle clientèle intuitu personae ne peut être vendue puisqu'elle ne se rattache qu'à la personne

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les fonds libéraux comme des fonds de commerce et interdisent de ce fait la propriété de la clientèle libérale.

La réglementation juridique de la cession de fonds de commerce est abondante. Les articles 189 à 268 du code de commerce ont imposé de nombreuses énonciations dans le contrat de vente à peine de nullité et ont réglementé les obligations du cédant ainsi que les garanties qui lui sont accordées. Etant donné, que l'activité d'expertcomptable n'est pas une activité commerciale¹⁷, les dispositions ci-dessus indiquées ne sont pas applicables en cas de cession de clientèle d'expert-comptable.

Ceci est confirmé par la cours de cassation dans l'arrêt numéro 51406 en date du 02 octobre 2003¹⁸ . La profession d'expertise comptable n'entre pas dans le champ d'application de la loi n° 77-37 du 25/05/1977, régissant les rapports entre bailleurs et locataires en ce qui concerne le renouvellement des baux d'immeuble ou de locaux à usage commercial, industriel ou artisanal.

L'article 11 de la loi n° 88-108 du 18/08/1988, portant refonte de la législation relative à la profession d'expert-comptable, stipule que « la profession est contraire à toute activité commerciale qu'elle soit exercée directement ou par personne interposée ».

Dans les discussions de cette décision de cassation, il a été toutefois souligné le fait que la profession d'expertise comptable est considérée comme profession définie par la loi 76-35 du 18/02/1976 régissant le droit au bail. Cette décision attribue à l'expert-comptable locataire le droit au maintient du bail pour les locaux occupés à la date de publication de cette loi. La profession d'expertise comptable est toutefois exclue du champ d'application¹⁹ de la loi n° 77-37 du 25 mai 1977, régissant les rapports entre bailleurs et locataires en ce qui concerne le renouvellement des baux d'immeuble ou de

du commerçant et non pas à un élément support du fonds. Comme l'a pu formuler CATALA dans : la transformation du patrimoine dans le droit civil moderne en France, Rtd. Civ. 1966, 185, n° 24 : « Dans les clientèles qui reposent quasi exclusivement sur l'intuitu personae, rien n'est, à la lettre, cessible ».

¹⁷ Article 11 de la loi n° 88-108 du 18/08/1988, portant refonte de la législation relative à la profession d'expertcomptable.

¹⁸ L'ensemble des décisions de la cour de cassation 2002/2003 publications du centre des études légales et juridiques au ministère de la justice page 279.

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¹⁹ Nébila MEZGHANI, DROIT COMMERCIAL : Actes de commerce, Commerçants, Fonds de commerce- éd Centre de Publication Universitaire 1999- page 94 : « La loi du 25 mai 1977, relative au droit au renouvellement du bail, ne s'applique qu'aux locaux dans lesquels un fonds de commerce est exploité ».

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locaux à usage commercial, industriel ou artisanal, ces activités ont droit à la cession de leur droit au bail.

L'arrêt de cassation est critiquable surtout lorsque l'activité de l'expert-comptable prend une dimension considérable et le cabinet s'agrandit au point où il devient une sorte de société et d'institution comprenant un grand nombre de personnel et une masse de clientèle de haut niveau commercial et financier. Dans ce cas l'activité pourrait prendre le caractère d'une activité commerciale qui peut engendrer le droit au renouvellement du bail et le droit au fonds de commerce.

Nous pouvons dans ce sens imaginer la création d'un droit qui concerne les fonds libéraux permettant le droit au renouvellement du bail et de réglementer la cession de portefeuille clients du professionnel libéral.

Sachant que la clientèle de l'expert-comptable n'est pas considérée comme clientèle commerciale. La cession de telle clientèle n'est pas réglementée par les dispositions applicables en cas de cession de fonds de commerce.

Le fonds de commerce ne peut pas être constitué pour un expert-comptable qui exerce l'activité en société par action ou une société à responsabilité limitée. Selon la doctrine juridique en Tunisie « la commercialité par accessoire ne s'étend pas aux actes passés par la société commerciales par la forme et ayant un objet civil.

D'ailleurs si l'on poursuit le raisonnement, nous devrons admettre qu'une société de forme commerciale et à objet civil, n'a pas de « fonds de commerce » et ne peut, par conséquent, réclamer le bénéfice de la propriété commerciale. »20

Toujours est-il, la cession de la clientèle d'un cabinet d'expertise comptable n'a pas été interdite ni par la loi ni par la jurisprudence en Tunisie. Rien n'interdit en effet, l'établissement de contrat de cession de clientèle.

A titre indicatif, pour contourner l'interdiction de la cession de la clientèle libérale en France, les praticiens ont imaginé le changement de l'objet du contrat de vente à un contrat de service de présentation de la clientèle combiné à des clauses d'engagement de non-concurrence. Le prix de ces diverses prestations correspond ainsi à la valeur de la clientèle. En Tunisie, ce contrat est rattaché à la théorie des obligations générales de droit régi par l'article 240 et suivant du code des obligations et des contrats²¹.

²⁰ Nébila MEZGHANI, DROIT COMMERCIAL : Actes de commerce, Commerçants, Fonds de commerce- éd Centre de Publication Universitaire 1999- page 94.

²¹ Code des obligations et des contrats, titre V : les effets des obligations.

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Ce type de contrat peut contenir les obligations de non concurrence, de présentation de la clientèle et des obligations de garantie de chiffre d'affaires déterminé pour une période déterminée moyennant un prix déterminé. Mais ces dispositions peuvent ne pas avoir un effet impératif surtout sur le plan des clauses de non concurrence à cause notamment du caractère intuitu personae de la profession.

Une attention particulière doit être prêtée pour vérifier les relations juridiques avec les clients. Ces relations doivent être formalisées par des lettres de mission. Il faut s'assurer que ces lettres permettent de garantir une certaine stabilité et continuité des missions, sachant que la vraie pérennité est celle qui soit opérationnelle et relationnelle avec le cabinet.

Le repreneur doit par ailleurs, vérifier au préalable les modalités de transmission des missions de commissariat aux comptes, puisque les règles applicables sont différentes de celle des autres missions d'expertise comptable, notamment en matière de décision de nomination, publication et responsabilité des commissaires aux comptes. A notre avis, il devrait y avoir une assemblée générale ordinaire pour chaque client concerné pour l'approbation de la nomination du nouveau commissaire aux comptes.

Sur des questions concernant notamment si l'expert-comptable cédant a la possibilité de recevoir une rémunération d'un successeur en contre partie de l'engagement de lui présenter la clientèle, d'apporter en nature un portefeuille client et si les AGO des sociétés sont dans l'obligation de ratifier la transmission de mission de commissariats aux comptes au profit d'un acquéreur auquel un cabinet a été transmis, la commission juridique de l'OECT, regrette de ne pas pouvoir donner suite à notre consultation qui ne répond pas à des faits ou événement réalisés. (Voir annexe 2 : demande d'informations à l'ordre des experts comptables).