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Calcul et analyse des coà»ts par activités à  l'agence PAPME ( Agence pour la Promotion et l'Appui aux Petites et Moyennes Entreprises )

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par Mathieu AHAN
Centre africain d'études supérieures en gestion - Diplôme d'études supérieures spécialisées en audit et contrôle de gestion 2004
  

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CONCLUSION GENERALE

L'Agence PAPME évolue aujourd'hui dans un univers fortement changeant. Initialement à impact social, elle subit aujourd'hui une haute pression pour l'autosuffisance ; elle a besoin de prendre des décisions éclairées sur les moyens de réduire les coûts et augmenter les revenus, sur les questions d'évaluation des performances, sur l'approbation et l'introduction de nouveaux produits ou encore sur la fixation du prix des nouveaux produits.

Notre étude, quoique limité, lui permet sur la base des activités, des inducteurs identifiés, des calculs de coûts effectués, des différentes analyses que ces calculs ont suscitées d'appréhender :

- les causes d'une piètre performance financière en vue d'y remédier ;

- les disfonctionnements qu'il pourrait y avoir dans sa structure organisationnelle, dans ces processus ou autres pour y introduire les améliorations nécessaires ;

- la nature de certains coûts pour un meilleur suivi des ces derniers ;

- les outils indispensables au calcul des coûts pour leur conception et mise en place ;

- la nécessité de concevoir un système de comptabilité par activités et de s'y lancer pour amorcer une gestion par activités.

ANNEXES

ANNEXES

ANNEXE N° 1 Consommation de temps par les activités

 
 
 
 
 

Activités: Coordination administrative et financière du bureau

Temps mis dans le mois

 

Activités: Opérations de suivi des remboursements

Temps mis dans le mois

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

 

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

temps total mis pour toutes les activités du Chef bureau

203,15

 

temps total mis pour toutes les activités du COCE

225,45

Pourcentage du temps affecté au bureau

5,42%

 

Pourcentage du temps affecté au bureau

12,35%

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le CB

42,66%

 

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le COCE

87,60%

 

 

 
 
 

Activités: Supervision des opérations d'octroi de crédit

Temps mis dans le mois

 

Activités: Opérations de décaissement de crédit

Temps mis dans le mois

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

 

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

temps total mis pour toutes les activités du Chef bureau

203,15

 

temps total mis pour toutes les activités du COCE

225,45

Pourcentage du temps affecté au bureau

4,57%

 

Pourcentage du temps affecté au bureau

0,86%

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le CB

36,01%

 

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le COCE

6,10%

 

 

 
 
 

Activités: Supervision et contrôle des opérations de suivi

Temps mis dans le mois

 

Activités: Remboursement de fonds

Temps mis dans le mois

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

 

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

temps total mis pour toutes les activités du Chef bureau

203,15

 

temps total mis pour toutes les activités du COCE

225,45

Pourcentage du temps affecté au bureau

2,71%

 

Pourcentage du temps affecté au bureau

0,39%

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le CB

21,33%

 

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le COCE

2,75%

 

 

 
 
 

Activités: Prospection de la clientèle

Temps mis dans le mois

 

Activités: Production d'états extracomptables

Temps mis dans le mois

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

 

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

temps total mis pour toutes les activités de prêt

686,55625

 

temps total mis pour toutes les activités du COCE

225,45

Pourcentage du temps affecté au bureau

12,19%

 

Pourcentage du temps affecté au bureau

0,50%

Pourcentage du temps affecté à l'activité par les CP

28,40%

 

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le COCE

3,55%

Activités: Montage et analyse des dossiers de crédit

Temps mis dans le mois

 

Activités: Information et animation des clients

Temps mis dans le mois

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

 

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

temps total mis pour toutes les activités de prêt

686,55625

 

temps total mis pour toutes les activités de formalité

150,8326875

Pourcentage du temps affecté au bureau

23,35%

 

Pourcentage du temps affecté au bureau

1,02%

Pourcentage du temps affecté à l'activité par les CP

54,41%

 

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le CF

10,77%

 

 

 
 
 

Activités: Suivi des crédits

Temps mis dans le mois

 

Activités: Ouverture de dossier

Temps mis dans le mois

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

 

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

temps total mis pour toutes les activités de prêt

686,55625

 

temps total mis pour toutes les activités de formalité

150,8326875

Pourcentage du temps affecté au bureau

6,88%

 

Pourcentage du temps affecté au bureau

0,83%

Pourcentage du temps affecté à l'activité par les CP

16,02%

 

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le CF

8,75%

 

 

 
 
 

Activités: Production des rapports mensuels

Temps mis dans le mois

 

Activités:Accomplissement des formalités

Temps mis dans le mois

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

 

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

temps total mis pour toutes les activités de prêt

686,55625

 

temps total mis pour toutes les activités de formalité

150,8326875

Pourcentage du temps affecté au bureau

0,50%

 

Pourcentage du temps affecté au bureau

3,27%

Pourcentage du temps affecté à l'activité par les CP

1,17%

 

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le CF

34,64%

 

 

 
 
 

Activités: Accueil des clients

Temps mis dans le mois

 

Activités: Traitement des garanties

Temps mis dans le mois

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

 

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

temps total mis pour toutes les activités de caisse

214,888125

 

temps total mis pour toutes les activités de formalité

150,8326875

Pourcentage du temps affecté au bureau

2,29%

 

Pourcentage du temps affecté au bureau

2,27%

Pourcentage du temps affecté à l'activité par la caisse

17,08%

 

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le CF

24,07%

 

 

 
 
 

Activités: Aide au client pour le remplissage des fiches

Temps mis dans le mois

 

Activités: Traitement DLC

Temps mis dans le mois

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

 

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

temps total mis pour toutes les activités de caisse

214,888125

 

temps total mis pour toutes les activités de formalité

150,8326875

Pourcentage du temps affecté au bureau

2,72%

 

Pourcentage du temps affecté au bureau

0,29%

Pourcentage du temps affecté à l'activité par la caisse

20,28%

 

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le CF

3,03%

 

 

 
 
 

Activités: Ouverture de guichet

Temps mis dans le mois

 

Activités: Inventaire

Temps mis dans le mois

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

 

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

temps total mis pour toutes les activités de caisse

214,888125

 

temps total mis pour toutes les activités de formalité

150,8326875

Pourcentage du temps affecté au bureau

0,35%

 

Pourcentage du temps affecté au bureau

0,75%

Pourcentage du temps affecté à l'activité par la caisse

2,62%

 

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le CF

7,96%

 
 
 
 
 

Activités: Opérations de guichet

Temps mis dans le mois

 

Activités: Rapprochements quotidiens

Temps mis dans le mois

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

 

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

temps total mis pour toutes les activités de caisse

214,888125

 

temps total mis pour toutes les activités du Comptable

118,9146875

Pourcentage du temps affecté au bureau

5,77%

 

Pourcentage du temps affecté au bureau

2,71%

Pourcentage du temps affecté à l'activité par la caisse

42,95%

 

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le Comptable

36,44%

 
 
 
 
 

Activités: Arrêt des guichets

Temps mis dans le mois

 

Activités: Traitement des pièces comptables

Temps mis dans le mois

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

 

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

temps total mis pour toutes les activités de caisse

214,888125

 

temps total mis pour toutes les activités du Comptable

118,9146875

Pourcentage du temps affecté au bureau

0,87%

 

Pourcentage du temps affecté au bureau

2,71%

Pourcentage du temps affecté à l'activité par la caisse

6,45%

 

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le Comptable

36,44%

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Activités: Arrêt des caisse principale et menues dépenses

Temps mis dans le mois

 

Activités: Arrêt de caisse

Temps mis dans le mois

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

 

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

temps total mis pour toutes les activités de caisse

214,888125

 

temps total mis pour toutes les activités du Comptable

118,9146875

Pourcentage du temps affecté au bureau

0,68%

 

Pourcentage du temps affecté au bureau

1,02%

Pourcentage du temps affecté à l'activité par la caisse

5,04%

 

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le Comptable

13,66%

 
 
 
 
 

Activités: Opérations avec les banques

Temps mis dans le mois

 

Activités: Production de balance Comptable

Temps mis dans le mois

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

 

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

temps total mis pour toutes les activités de caisse

214,888125

 

temps total mis pour toutes les activités du Comptable

118,9146875

Pourcentage du temps affecté au bureau

0,75%

 

Pourcentage du temps affecté au bureau

0,75%

Pourcentage du temps affecté à l'activité par la caisse

5,58%

 

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le Comptable

10,09%

Activités: Information et animation des clients

Temps mis dans le mois

Temps total mis pour toutes les activités du bureau

1 599,79

temps total mis pour toutes les activités de formalité

150,8326875

Pourcentage du temps affecté au bureau

1,02%

Pourcentage du temps affecté à l'activité par le CF

10,79%

ANNEXE 2 : GLOSSAIRE

1) La tâche

Le terme « tâche » apparaît dans la 3ème version du glossaire ABM du CAM-I : il s'agit de la décomposition du travail effectué au sein d'une activité en éléments plus petits. CAM-I (in Alcouffe á al, 2004 :159). Pour Brimson (in Alcouffe á al, 2004 :159) la tâche est composée d'un ensemble d'opérations.

Il faut observer qu'au niveau des différents auteurs le mot tâche est rarement défini. Pour la plupart, elle est contenue dans les propositions de définition de l'activité. Toutefois BOUQUIN (in BAMBA, 2004 :14) définit la tâche comme « le chaînon de base auquel s'attachent les flux qui traversent l'organisation et provoquent des coûts, elles forment des ensembles cohérents : les activités. » assortis même d'exemples comme « remplir des formulaires, classer des dossiers, téléphoner. BOUQUIN (in Alcouffe á al, 2004 :158)

Nous retenons globalement que la tâche bien que très délicate à définir, représente une opération élémentaire dont l'enchevêtrement cohérent constitue une activité. Qu'est-ce donc l'activité ?

2) L'activité.

Pour Cooper á al (1998 :210) « les activités sont décrites par des verbes et objets variés. » Par exemple : planifier la production, déplacer les matériaux, acheter des matériaux, examiner les articles, répondre aux clients, améliorer les produits, introduire nouveaux produits et ainsi de suite. A travers cette description, on peut noter que l'activité décrit ce que l'entreprise fait ou ce qui se passe à l'intérieur de l'entreprise.

Cette description rejoint un peu la proposition de définition donnée par Bescos á al (in Alcouffe á al, 2004 :160), pour qui « une activité est définie comme une combinaison de personnes, de technologies, de matières 1ères, de méthodes et d'environnement qui permet de produire un produit ou un service donné. L'activité décrit ce que l'entreprise fait : la façon dont le temps est utilisé et les résultats obtenus ». Cette définition tranche tout de même avec la précédente en mettant en exergue la combinaison de ressources.

Cette définition pourrait créer de confusion en ce sens que les activités qui sont sensées consommer les ressources ne sauraient être une combinaison de ressources donc des ressources.

La définition de l'activité donnée par Lorino (1991 :39 á suivant), l'élargit à l'externe tout en précisant quelques attributs qui les caractérisent. En effet, selon lui « les activités désignent tout ce que l'on peut décrire par des verbes dans la vie de l'entreprise : tourner, fraiser, assembler, négocier un contrat, qualifier un fournisseur, monter une campagne promotionnelle, préparer un budget, émettre des factures, visiter des clients, traiter des commandes... C'est un ensemble de tâches élémentaires :

- réalisées par un individu ou un groupe,

- faisant appel à savoir faire spécifique,

- homogènes du point de vue de leur comportement de coût et de performance,

- permettant de fournir un output (la pièce fraisée, la qualification du fournisseur, le budget),

- à un client interne ou externe,

- à partir d'un panier d'input (travail, machine, information). Il peut s'agir d'activités technologiques liées à un processus de fabrication ou d'activités purement administratives. Les activités c'est tout ce que les hommes de l'entreprise font, heure après heure et jour après jour : en définitive, tout ce qui fait la substance de l'entreprise, tous ces travaux accomplis par les salariés parce qu'ils savent les accomplir et parce qu'ils pensent devoir les accomplir, tous ces ` faire' qui font appel à des ` savoir-faire' spécifiques. » 

Il faut noter qu'aucune de ces définitions n'a abordé l'aspect consommation des ressources par les activités comme prôné par le principe de base sauf celle donnée de la tâche (et donc selon le cas l'activité) par Bouquin (in Bamba, 2004 :14) qui provoquerait des coûts. En effet « le même type d'activité, selon qu'il se situe dans une grande ou une petite organisation, aura une extension très différente et devra ou non être individualisé ». (Lorino, 1991 :58)

Enfin comme Mevellec (in Alcouffe & al, 2004 :161) nous retenons le paradoxe de l'approche par les activités qui est que le modèle repose sur la notion d'activités bien qu'il n'existe aucune définition normalisée de cette dernière.

Après avoir défini l'activité, il convient de passer à la compréhension de la notion de processus.

3) le processus

Selon Bouquin (2000 :62), les activités forment des ensembles cohérents appelés des processus qui sont définis comme des ensembles d'activités complémentaires et interdépendants orientés vers une finalité commune et vers un client interne ou externe.

Pour Bescos & al (1996 :42) le processus, de l'anglais process est un « ensemble d'activités liées en vue d'atteindre un objectif commun. Ex : ensemble des activités nécessaires à la fabrication d'un téléviseur, à la facturation d'un client etc. ».

De ces définitions, il apparaît un consensus sur deux points : le processus est un ensemble d'activités et a une finalité interne ou externe.

Pour Boisvert (1998 :34), « un processus peut regrouper des activités provenant de différents services ou divisions ». Le processus a donc la faculté de franchir les frontières entre service ou division et donc d'être transversal.

C'est alors le problème de restructuration de l'organisation qui se pose comme le souligne d'ailleurs très bien Mevellec (1994 : 48 á suivant), « l'identification des processus apparaît comme le point de départ de la restructuration de la représentation des organisations. Les processus de la modélisation du fonctionnement des organisations ne peuvent plus continuer à être ignorés alors qu'ils sont le cadre de la mise en oeuvre efficace de l'action. »

De plus toujours pour Mevellec (in Alcouffe & al, 2004 :165) « on constate que les activités influencées par un même facteur de causalité entretiennent entre elles des relations clients fournisseurs. Leur regroupement permet de constituer un processus ». Mais ce regroupement des activités en processus n'est pertinent que lorsqu'il est possible de définir un inducteur commun à l'ensemble des activités qui le constituent. Gervais (in Bamba, 2004 : 16)

Dans le principe de base de la CPA, ce sont les activités, et non les produits, qui consomment les ressources. Nous allons donc voir ce qui se cache sous ce concept.

4) les ressources

Les ressources sont considérées comme les moyens nécessaires à la réalisation des activités. Il s'agit des moyens matériels et financiers, humains, en somme toutes les charges au sens comptable du terme.

Pour mieux expliquer le déroulement de la méthode ABC, il est important de s'intéresser un peu à la notion d'inducteur.

5) inducteurs de coûts

C'est un facteur influençant la formation de coût. L'inducteur est l'élément que l'on considère comme étant le principal responsable du coût. Le facteur faisant varier le coût total d'un objet de coût. Gosselin (2003)

Il existe deux types d'inducteurs : les inducteurs d'activités et les inducteurs de ressources.

6) inducteurs d'activités

Pour Boisvert (1998 :44), « la répartition des coûts d'une activité entre les objets de coût se fait sur la base d'un facteur qui est à l'origine de la consommation des ressources pour cette activité. C'est ce facteur qui est l'inducteur d'activité » qui constitue le lien entre les activités et les objets de coûts d'une organisation.

7) inducteurs de ressources

Il permet la ventilation des charges donc des ressources entre les différentes activités identifiées. Il traduit le degré et l'ampleur de l'utilisation faîte des ressources. Il faut noter qu'il n'y pas que d'inducteurs volumique, il y a également des inducteurs non volumiques comme l'explique fort bien Carlos Siau & Dirk Van Lindt dans le «journal of cost management» juillet/août 1997.

«Activity-based costing can be a helpful tool in identifying the determinants - also called cost drivers- of the operating costs of companies. It is well-recognized now that overhead costs are driven not only by output volume and its related measures, such as direct labor hours or machine hours, but also by non-volume related output variable that result from the diversity of a company's product lines and the complexity of its production process».

Toute la démarche de la CPA a entre autres comme ultime but, le calcul des coûts de revient des objets de coût.

8) objets de coût

Ce sont les éléments qui constituent la finalité des activités mises en oeuvre au sein d'une entreprise. C'est tout élément dont on peut mesurer le coût de manière séparée ; par exemple : les produits, les services, les clients, les fournisseurs, les activités, les processus, etc.

BIBLIOGRAPHIE

1- ALAZARD, Claude & al (2001), le Contrôle de Gestion 5ième édition, DUNOD, Paris. 725 pages.

2- ALCOUFFE, Simon & al (2004), les fondements conceptuels de l'ABC à la française, Comptabilité-Contrôle-Audit/ tome 10 volume 2 : pages 156-177.

3- ALCOUFFE & al (2003), les facteurs de diffusion des innovations managériales en Comptabilité et Contrôle de gestion : une étude comparative, Comptabilité- Contrôle - Audit/ numéro spécial : pages 7-12.

4- ARIMI, Mamadou Z. K. (2004), calcul et analyse des coûts par la méthode ABC : cas des unités d'hospitalisation de l'hôpital d'enfants Albert ROYER, 101 pages.

5- BESCOS, Pierre Laurent (1996), le management de la performance, édition Comptables Malesherbes Paris, 287 pages.

6- BESCOS, Pierre Laurent & al (1995), Contrôle de Gestion et Management, 4ième édition Montchrestien, 552 pages.

7- BOISVERT, Hugues (1996), Stimuler l'esprit d'entreprise et créer de la valeur : Le Contrôle de gestion Renouvelé. Les cahiers des leçons inaugurales HEC Montréal CANADA, 49 pages.

8- BOISVERT, Hugues (1998), la Comptabilité par activités, édition ERPI, 65 pages.

9- BOIVERT, Hugues (1994), le défi du changement en matière de comptabilité de management, colloque HEC : pages 59-71.

10- BOISVERT, Hugues (1993), la Comptabilité par activités, ou en sommes-nous ?, colloque HEC, pages 5-12.

11- BOUQUIN, Henri (2000), La comptabilité de gestion, 1ère édition Economica, Paris, 303 pages.

12- BOUQUIN, Henri (1997), La comptabilité de gestion, Collection que sais-je ? 1ère édition PUF, 127 pages.

13- BOUQUIN, Henri (1993), La comptabilité de gestion, Dalloz-Sirey, Paris

14- BROSMAN, Peter (2005), la comptabilité de gestion : une technologie invisible, Travail et Emploi N°103, juillet-septembre 2005, pages 7-20.

15- CAPGEMINI CONSULTING (2007)

http://www.csiesr.fr/IMG/pdf/Formation_Analyse_de_coûts_CSIESR.pdf

16- http://www.12manage.com/methods_abc.html

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18- CGAP (2002-2004), Notes d'information du CGAP en microfinance à l'intention des bailleurs de fonds. Washington, DC : CGAP

19- COOPER, Robin; KAPLAN Robert (1998), The design of cost management Systems, 2ième edition, Prentice Hall, New Jersey, 536 pages.

20- CORFMAT, Daniel & al (2000), La mutation du Contrôle de gestion, édition d'organisations, 140 pages.

21- Cracknell, David & al (2002), Product costing in practice: The experience of Micro Save-Africa. Nairobi, Kenya

22- DEVISE, Olivier & al (2003), évaluation de la performance d'une PME : le cas d'une entreprise Auvergnate. MOSIM' 03 du 23 au 25 avril Toulouse (France).

23- DWORACZEK, Andréas & al (1998), l'ABC, facteur d'efficience des services internes : application aux systèmes d'information au sein de Digital Equipement Corporation. IDE de Paris (Université PARIS-1. Panthéon-Sorbonne) GREGOR-1998.06.

24- FORTIN Jacques, cours CPA

http://zonecours.hec.ca/documents/H2006-1662790.290097cours4.ppt.

25- GODOWSKY, Christophe (2004), la dynamique des approches par activités dans la domaine bancaire. Comptabilité-Contrôle-Audit/Tome 10 volume 2 décembre 2004 pages 179-196.

26- GOSSELIN, Maurice (1994), les facteurs contextuels et l'utilisation des systèmes de GPA, colloque HEC, pages 33-43.

27- GOSSELIN Maurice, MEVELLEC Pierre (2003), Plaidoyer pour la prise en compte des paramètres de conception dans la recherche sur les innovations en comptabilité de gestion, Comptabilité- Contrôle- Audit/ numéro spécial : pages 87- 109

28- GOSSELIN, Maurice (2005), comptabilité par activités. Cours du 22 février 2005

www.fsa.ulaval.ca/personnel/gosselim/enseignement/ctb64704no6-h05.ppt

29- HELMS, Brigit & al (2004), outil de calcul du coût des produits en micro finance. Série « outil technique » N° 6 juin.

30- HICKS, Douglas T (1998), Activity-based costing: making it smal and mid sized companies, 2ième edition, Wiley cost, New York, 357 pages.

31- IL-WOON Kim (1998), Activity-based Management and corporate downsizing, Journal of cost management May/June, pages 13-19.

32- KELADA, Joseph (1994), la comptabilité par activités, le réaménagement des processus et la qualité totale, Colloque HEC : pages 7-12.

33- Kohl, Michael J & al «Learn the ABC basics» Credit Union Management (September 2000), pages 16-19

34- LANGEVIN, Pascal (2000), Création de valeur et gestion des coûts, Revue du Financier pages 45-50.

35- LORINO, Philippe (1991), le Contrôle de Gestion Stratégique, 1ère édition, DUNOD, Paris, 212 pages.

36- MABBERLEY, Julie (1998), Activity-based costing in financial institutions, 2ième édition, Financial Times, Prentice Hall, Great Britain, 352 pages.

37- MENDOZA, Carla & al (2002), Coûts et décision, édition Montchrestien, 247 pages.

38- MEVELLEC, Pierre (2003), les paramètres de conception des systèmes de coûts : étude comparative, Comptabilité-Contrôle- Audit/ Tome 9 - Volume 1 : pages 95-110.

39- MEVELLEC, Pierre (1994), La comptabilités à base d'activités une question de sens ? colloque HEC : pages 45-58.

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41- Nurcam S & al (2006), 50 ans de système d'information: de l'automatisation des activités individuelles à l'amélioration des processus et la création de valeur ajoutée, Paris, 2006

42- PAPE Gorgui TOURE, méthodologie de détermination des coûts par les activités

www.itu.int/ITU-D/finance/work-cost-tariffs/events/tariff-seminars/tanzania02/doc5-pape-abc-fr.pdf

43- RAVIGNON, Laurent & al (2001), La méthode ABC/ABM, piloter efficacement une PME, 5ième triage, Ed d'organisation, Paris, 323 pages.

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46- TURNEY, Peter BB (1992), What an activity-based cost models looks like? Cost management system, winter pages 55-60.

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