Les procédures du contrôle fiscal en droit marocain: rappel et essai d'analyse.

Paragraphe 2 : la procédure normale de rectification des impositions247(*)

La procédure de rectification constitue l'issue normale d'infraction des lois fiscales trouvées suit à l'exercice, par l'administration, de ses pouvoirs de contrôle fiscal. Cette procédure désigne, aussi, une série de formalités qui doivent être successivement remplies pour aboutir à un résultat déterminé. Qualifiée comme procédure écrit et comporte deux phases, l'une dite administrative et l'autre est judiciaire.

1. La phase administrative d'une procédure normale de rectification des impositions

Consiste en une procédure contradictoire, généralement, par cinq étapes :

A. l'envoi de la première notification par l'administration ;

B. réponse du contribuable ;

C. deuxième notification ;

D. réponse du contribuable et son pouvoir devant la C.L.T,

E. et enfin, son pouvoir devant la C.N.R.F.

A. Première lettre de notification

Fig. 2 : schéma de communication : première lettre de notification et son feed-back^248(*)

L'administration fiscale

Contribuable

La première lettre de notification^*

Forme prévus à l'article 219

(1) le contribuable Accepte la totalité des redressements notifiés dans la première lettre.

(2) le contribuable Conteste le total ou le partielle des redressements notifiés.  Précis ou non ses observations.

Le contribuable se trouve dans deux situations après avoir était avisé

Soit il Répond dans le délai légal de trente jours.

(3) Défaut de réponse dans le délai légale de trente jours (30) ou réponse hors délai.

Deux situations

: Flux réel de la lettre de notification (document écrit).

: Feed-back du la lettre

Le contribuable est informé du résultat du contrôle par cette première lettre, qui doit faire connaitre  les motifs, la nature, le montant détaillé des redressements. De même, en cas où le chiffre d'affaires est apprécié insuffisant, la notification doit comporter les moyens et les méthodes utilisés par l'administration pour la reconstitution du chiffre d'affaires. La première lettre doit être envoyée durant les six (6) mois qui suivent la date de la fin du contrôle fiscal^249(*) et dans les formes prévues à l'article 219.

La première lettre a pour effet d'interrompre la prescription quadriennale. Ainsi, invite le contribuable, à produire ses justifications et observations concernant les rectifications proposées par l'administration, dans un délai de 30 jours (ce délai doit être mentionne dans la lettre) suivant la date de réception de la lettre de notification. D'où le contribuable, comme feed-back de la première lettre, soit ne répond pas (situation 3), soit il répond dans le délai légal (situation 1 et 2).

B. Réponse du contribuable à la première lettre de notification 

Le contribuable dispose d'un délai de trente (30) jours pour présenter ses observations ou ses propositions sur la base qui lui a été notifiée dans la première lettre, qui doivent être détaillées, par nature de redressement et par période d'imposition, présentées par écrit et comporte la signature du contribuable ou son représentant légal^250(*).

La réponse du contribuable à la première lettre, donne lieu pour l'administration :

- soit à la fin de la procédure : situation (1) et situation (3) et situation (6).

- Soit à continuer la procédure : situation (4) et situation (5).

Contribuable

L'administration fiscale

Lettre recommandée par accusé de réception à l'inspecteur des impôts, ou la déposer au service des impôts concerné, à l'adresse figurant dans la lettre de notification et si la réponse est envoyée par voie postale, le cachet de la poste fait foi.

Réponse du contribuable*

(1)

(2)

Les deux parties sont en accord, la procédure de rectification est terminée.

(1)

Trois situations

(2)

À défaut de réponse ou réponse hors délai du contribuable, les impositions et les droits complémentaires sont mis en recouvrement. Qui ne peut être contesté que dans le cadre des dispositions de l'article 253 : "droit et délai de réclamation".

(3)

(6) Suites aux observations du contribuable, L'administration abandonne le total des redressements notifiés. La procédure aboutit à son terme.

(4) Le maintien total des rectifications notifiées par l'administration.

(5) Le maintien partiel des rectifications notifiées par l'administration.

(3)

Fig. 3 : schéma de communication  réponse du contribuable à la 1^ère lettre

Notons que lorsque le contribuable, dans sa réponse (situation 2), a rejeté globalement les propositions de l'administration, sans fournir des précisions, l'inspecteur lui rappelle, par une deuxième lettre, que les termes de la première notification seront considérés comme ayant été accepté par lui, au cas où il ne présentera pas, encore une fois, ses observations à la deuxième lettre de rectification.

A. Deuxième lettre de notification 

Fig. 4 : deuxième lettre de notification

(8) Le contribuable accepte la totalité des propositions. Donne lieu à une imposition immédiate.

(7) Défaut de réponse dans le délai légale de trente jours (30) ou réponse hors délai.

Acceptation partielle des redressements

Deux situations

Deux situations

Réponse dans le délai légale de 30 jours

(10) le contribuable demande de pouvoir devant la C.L.T

(9) Réponse sans demande de poursuive la procédure devant la C.L.T.

Deux situations

L'administration fiscale

Contribuable

(4)

Deux situations

(5)

Deuxième lettre de notification^*

Réponse dans le délai légale de 60 jours

Forme prévus à l'article 219

À défaut d'envoi de la deuxième lettre de notification, l'administration est considérée avoir accepté les observations du contribuable dans sa réponse à la première lettre et la procédure est terminée.

L'administration notifie la deuxième lettre (situation (4) et situation (5)) dans un délai de maximum de soixante (60) jours, suivant la date de réception de la première réponse du contribuable. La lettre doit faire connaitre au contribuable les motifs de rejet partiel ou total ainsi que la base d'imposition retenue et l'informer que cette base sera définitive s'il ne se pourvoit pas devant la C.L.T dans un délai de trente (30) jours suivant la date de réception de la deuxième lettre de notification^251(*).

En outre, suite à la deuxième lettre, le contribuable doit faire un choix entre :

- Non répondre ou répondre hors délai (situation 7);

- soit il accepte la totalité des propositions de la deuxième lettre (situation 8), la procédure est terminée ;

- Soit il répond, dans le délai légal, à cause de son non-acceptation des rectifications (situation 9 et situation 10). D'où la procédure se poursuit.

B. Réponse du contribuable à la deuxième lettre de notification 

Fig. 5 : réponse du contribuable à la 2éme lettre de notification

Contribuable

L'administration fiscale

Défaut de réponse du contribuable dans le délai légale trente jours (30) ou réponse hors délai. Les droits complémentaire sont mises en recouvrement et ne peuvent être contestés que dans le cadre des dispositions de l'article 253 : "droit et délai de réclamation".

Même canal de la première lettre

(11) L'inspecteur adresse les requêtes du contribuable à la C.L.T dans un délai maximum de quatre (4) mois, accompagné des documents relatives à la procédure contradictoire.

(10)

(9)

L'inspecteur établit l'imposition sur les bases arrêtées dans la deuxième lettre de notification.

(7)

(7)

(9)

(10)

Réponse du contribuable*

Le contribuable doit répondre (situation 10 et situation 9) dans un délai de trente (30) jours et pourvu qu'il soit encore en désaccord et pour que la base ne devienne pas définitive, sa réponse à la deuxième lettre de notification doit contenir l'observation de sa demande de poursuivre la procédure devant la C.L.T^252(*) (situation 10). Plus exactement, le contribuable doit adresser, à l'inspecteur, sa réclamation sous forme de requêtes de pouvoir devant la C.L.T. Ainsi, cette dernière est obligée de statuer sur ce litige au maximum vingt-quatre (24) mois après la date de réception, par l'inspecteur, de la demande du pouvoir devant la C.L.T^253(*).

Notons que le contribuable n'a pas le pouvoir de contester devant la C.L.T, lorsqu'il, du fait de sa propre défaillance, a fait l'objet d'une taxation pour défaut de réponse dans le délai légale de la première^254(*) ou la deuxième^255(*) lettre de notification. Ainsi, lorsque le contribuable répond, dans le délai légal, à la deuxième lettre de notification mais ne demande pas expressément le pouvoir devant la C.L.T^256(*). Ces impositions ne peuvent être contestées que dans le cadre de recours préalable devant l'administration et dans les conditions prévues à l'article 235 du C.G.I. relatives au droit de réclamation.

E. Pouvoir de recours devant la C.L.T 

L'administration fiscale

Commission locale de taxation

Contribuable

(13) La .C.L.T a pris décision.

Deux situations

(13) est notifiée pour les deux parties, par le secrétaire rapporteur, membre de commission, généralement le chef du service local des impôts ou son représentent. . Dans les quatre (4) mois suivant la date de la prise de décision.

(12) L'expiration du délai de 24 mois sans prise de décision par la CLT.

Forme prévus à l'article 219

(16) La non acceptation de la décision. Un recours soit devant la C.N.R.F, soit par voie judiciaire dans un délai de 60 jours.

(15) Le contribuable accepte la décision de la CLT.

(15) L'administration accepte la décision de la CLT.

(16) la non acceptation de la décision un recours devant la C.N.R.F dans un délai de 60 jours.

(14) Défaut de recours dans les 60 jours, la décision de La C.L.T devient définitif mais peuvent être contestées par voie judiciaire.

(13)

(11)

(12)

(12)

(12)

(14) Défaut de recours dans les soixante (60) jours, la décision de La C.L.T devient définitif mais peuvent être contestées par voie judiciaire.

(13)

(13)

(13)

Fig. 6 : pouvoir de recours devant la C.L.T

Après la réponse du contribuable à la deuxième lettre de notification et en formulant sa demande de pouvoir devant la C.L.T (situation 10), l'inspecteur renvoi sa demande à la commission dans un délai maximum de quatre (4) mois (situation 11), accompagnée des documents relatives à la procédure contradictoire^257(*) à savoir : l'avis de vérification, la lettre informant le contribuable de la clôture de l'opération de vérification, les lettres de notification, les accusés de réception ou les certificats de remise en main propre et les réponses du contribuable. En réalité, l'inspecteur doit établit un rapport faisant ressortir les propositions et les observations du contribuable et de l'administration, les différents points de litige et tous renseignements de nature à éclairer la commission^258(*).

En cas où la C.L.T n'a pas pris de décision (situation 12), l'administration informe le contribuable de l'expiration de délai de 24 mois sans prise de décision, dans les formes prévues à l'article 219. La notification doit informer le contribuable de son droit d'un recours devant la C.N.R.F et lui indique l'adresse exacte de cette commission^259(*). Ainsi, l'administration a le droit, suite à la situation (12), de demander le pouvoir devant la C.N.R.F.

Dans le cas contraire (situation 13), les décisions da la C.L.T^260(*) doivent être détaillées, motivés et faire ressortir les bases, droits et taxes arrêtées, et le cas échéant, les rectifications sur lesquelles elle s'est déclarée incompétente^261(*). La décision doit être notifiée^262(*) pour les deux parties, l'administration et le contribuable, dans un délai maximum de quatre (4) mois suivant la date de la prise de décision. De même, elle doit mentionner l'assignation aux parties d'un délai maximum de soixante (60) jours suivant la date de la notification de la décision de la C.L.T, pour exercer le recours devant la C.N.R.F si le désaccord persiste.

D'où, comme feed-back à la décision de la C.L.T, l'administration et le contribuable ont la possibilité de :

- En cas de défaut de recours dans les 60 jours, la décision de La C.L.T devient définitif mais peuvent être contestées par voie judiciaire (situation 14).

- accepter la décision de la C.L.T (situation 15), la procédure est terminer car l'accord est établis ;

- soit, demander recours devant la C.N.R.F, en cas de non acceptation de la décision de la C.L.T (situation 16)^263(*).

F. Pouvoir devant la C.N.R.F. 

Le recours devant la C.N.R.F ne peut s'exercer qu'après la décision de la C.L.T. D'ailleurs, Lorsque le contribuable ou l'administration, saisissent la C.N.R.F (situation 16), celle-ci^264(*) doit :

- Informer l'autre partie en lui communiquant copie de la requête dont il a été saisi dans le délai de trente (30) jours suivant la date de réception du recours (situation 17).

- Demander à l'administration les copies des documents relatives à la procédure contradictoire, qui lui permette de statuer sur le litige qui lui est soumise.

La C.N.R.F^265(*) est une commission permanant placée sur l'autorité directe du président du gouvernement, siège à Rabat, sa compétence territorial couvre tout le territoire national et statue sur les litiges dont elle est saisie, dés lors que les recours sont exercés dans les conditions de forme et délai prévues.

Fig. 7 : pouvoir devant la C.N.R.F

Contribuable

Commission nationale du recours fiscal

L'administration fiscale

(16)

(16)

(17) la C.NR.F Informe les parties de la datte à le quelle tiendra sa réunion, trente jours au moins avant cette date.

(18) L'expiration du délai de 12 mois sans prise de décision. Aucune rectification ne peut être apportée aux résultats déclarés, les deux parties ont le droit de contestées par voie juridique.

(19) La commission a pris la décision qui doit être notifiée aux deux parties dans un délai de six (6) mois qui suivent la date de pris de décision.

Deux situations

Formes prévues à l'article 219

Les deux parties acceptent la décision de la C.N.R.F. d'où la procédure est terminée.

Deux situations

Le contribuable ou/et l'administration n'accepte pas la décision ; ainsi, cette dernière Peut être contestée par vois judiciaire, par les deux parties, dans un délai de soixante (60) jours suivant la date de notification de la datte de la décision de la C.N.R.F

Formes prévues à l'article 219

Lettre recommandée avec accusé de réception

(19)

(19)

(17)

(19)

(19)

Le contribuable doit poursuivre la procédure engagée devant la C.L.T et la C.N.R.F jusqu'à son terme, avant de déclencher la procédure judiciaire. Le recours par voie judiciaire ne peut être intenté en même temps que le recours devant la C.L.T ou la C.N.R.F.

Remarquons et concluons que c'est un peu difficile de bien comprendre cette procédure de rectification dans son état général. Par contre la législation française est plus simple en cas de rectification. Puisque, lorsque l'administration française des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments de base au calcul des impôts, taxes, redevances (...). Les rectifications correspondantes sont effectuées suivant la procédure de rectification contradictoire définie aux articles L 57 à L 61 A^266(*) :

- L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaitre son acceptation.

- A moins qu'un délai plus long ne soit prévu par le présent livre^267(*), le délai accordé aux contribuables pour répondre (...) est fixé à trente jours à compter de la réception de cette notification^268(*).

- L'administration répond dans un délai de soixante jours à compter de la réception des observations du contribuable. Le défaut de notification d'une réponse dans ce délai équivaut à une acceptation des observations du contribuable.

- Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis, soit de la commission nationale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires^269(*), soit de la commission départementale de conciliation^270(*) prévue à l'article 667 du C.G.I.

- Si le différend persiste à ce niveau de la procédure, le contribuable est obligé d'engager une action contentieuse qui débute par le dépôt obligatoire d'une réclamation contentieuse.

Cependant, la procédure de rectification normale des bases d'imposition marocaine laisse, toujours, un nombre important des choix d'actions, après chaque communication, soit pour le contribuable, soit pour l'administration fiscale. Que l'on considère comme un défaut, à cause du non-respect du principe de simplicité.

De plus, le temps (maximum) consacré pour que la procédure normale de rectification, seulement dans la phase administrative, soit totalement achevée peut arriver à 60 mois (5 ans). Une période aussi longue qui mit en cause la rapidité de la procédure :

Fig.8 : durée théorique de la procédure normale de rectification des bases d'impositions 

Fin de contrôle

6 mois

1^ére lettre

Réponse de contribuable

30 jours mois

2 ^ème lettre

60 jours mois

Réponse de l'administration

30 jours mois

Pouvoir devant la CLT contrôle

4 mois

Réponse de La CLT

24 mois

Pouvoir devant la CNRF contrôle

60 jours mois

Pour répondre

12 mois

6 mois

Pour notifier sa décision

60 jours mois

Voie judiciaire

Un total de 60 mois

Ainsi, le fonctionnement des CLT est critiqué à plusieurs niveaux^271(*) :

- La lenteur dans la prise de décision ;

- Les réunions de la CLT se caractérisent par des discussions superficielles des différents points objet du litige. Ce qui ne permet pas é la CLT de prendre des décisions fondées ;

- Les décisions des CLT ne sont pas souvent motivées ;

- L'insuffisance de la formation technique de ses membres, notamment dans les domaines de la fiscalité, la comptabilité et l'économie, ne permet pas l'appréciation rapide des arguments de chacune des parties ;

- La plupart, si on ne dit pas la totalité, des décisions de la CLT font l'objet d'un recours devant la CNRF.

Aussi la CNRF ne dispose pas d'un budget propre ni de logistique. Ce qui entraîne sa dépendance vis-à-vis du ministère des finances, notamment de la DGI, en ce qui concerne les moyennes humaines et matérielles nécessités par son fonctionnement^272(*). Et pour conclure, notons que nous continuons à analyser ces procédures dans ce qui suit de ce projet, notamment dans la deuxième sanction intitulé «  droit et garanties du contribuable et vices de procédure ».

* ²⁴⁷ Article 220 du C.G.I Maroc. Dite aussi procédure de droit commun.

* ²⁴⁸ Nous expliquons cette procédure en utilisant le schéma de communication générale proposée par Claude Shannon (émetteur, récepteur, canal, message transmis selon un code, feed-back) dans notre contexte fiscal.

* ²⁴⁹ Article 4 de la loi de finances n°110-13 pour l'année budgétaire de 2014. Article 220-I : procédure normale des rectifications.

* ²⁵⁰ Notes circulaires N° 717, D.G.I. MAROC, op.cit, p. 231.

* ²⁵¹ Article 220 du C.G.I : procédure normal des rectifications des bases d'imposition.

* ²⁵² Se limite à statuer sur les questions du fait à l'exclusion de toute question de droit.

* ²⁵³ Notes circulaires N° 717, D.G.I. MAROC, op.cit, p. 89.

* ²⁵⁴ Voir situation (3) dans la figure 3 : la réponse du contribuable à la première lettre de notification.

* ²⁵⁵ Voire situation (7) dans la figure 5: réponse du contribuable à la deuxième lettre de notification.

* ²⁵⁶ Voire situation (9) dans la figure 5: réponse du contribuable à la deuxième lettre de notification.

* ²⁵⁷ Article 7 de la loi de finances n°48-09 pour l'année budgétaire 2010.

* ²⁵⁸ Notes circulaires N° 717, D.G.I. Maroc, op.cit, p. 251.

* ²⁵⁹ Puisqu'elle siège en permanence à Rabat.

* ²⁶⁰ La commission statue valablement lorsque trois au moins de ses membres, dont le président et le représentant des contribuables, sont présents. Elle délibère à la majorité des voix des membres présents. En cas de partage égal des voix, celle du président est prépondérante. Article 225 du C.G.I : les commissions locales de taxation.

* ²⁶¹ "Les commissions doivent se déclarer incompétentes sur les questions qu'elles estiment portant sur l'interprétation des dispositions légales ou réglementaires" article 225-I, les commissions locales de taxation, du C.G.I Maroc.

* ²⁶² Article 7 de la loi de finances n° 43-10 pour l'année budgétaire 2010.

* ²⁶³ Notons que le contribuable peut contester directement par voie judicaire, mais sans formuler une demande de recours devant la C.N.R.F.

* ²⁶⁴ Article 220-V du C.G.I : procédure normale de rectification des bases d'imposition.

* ²⁶⁵ Article 226 du C.G.I : la commission nationale du recours fiscal.

* ²⁶⁶ Article L55 du L.P.F France.

* ²⁶⁷ Sur demande du contribuable reçue par l'administration, ce délai est prorogé de trente jours.

* ²⁶⁸ Article L 11 du L.P.F France.

* ²⁶⁹ Elle est compétente pour l'impôt sur les bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices non commerciaux et bénéfices agricoles, pour l'impôt sur les sociétés, pour la TVA et taxes assimilés.

* ²⁷⁰ Elle est compétente en matière de droits d'enregistrements, de taxe de publicité foncière et d'impôts sur la fortune quand il y a insuffisance de prix ou d'évaluation.

* ²⁷¹ Le système fiscal marocain : développement économique et cohésion social, op.cit, p.101.

* ²⁷² M. Azzedine Benmoussa, Les voie de recours du contribuable devant les commissions locales de taxation et devant la CNRF, Assises nationales de la fiscalité, Le système fiscal marocain : développement économique et cohésion sociale, op.cit, p.101.