L'efficacité du contrôle des commissaires aux comptes des sociétés anonymes (OHADA )

CHAPITRE II : LES LIMITES TIREES DES MISSIONS DU COMMISSAIRE AUX COMPTES

Comme son homologue français, le législateur OHADA a fait du commissaire aux comptes l'acteur central du contrôle externe de la SA. Ainsi, il a considérablement élargi son domaine d'intervention par une panoplie de missions. Cependant, ces missions telles que présentées sont apparues comme l'un des fondements de tout contrôle inefficace, parce que très souvent mal définies (section I), ce qui donne lieu à des difficultés d'exécution (section II).

Section I: LA DEFINITION INCORRECTE DE CERTAINES MISSIONS

Le contrôle des sociétés opéré par le commissaire aux comptes ne peut véritablement être efficace que si ses missions sont clairement définies. Or, tel n'est pas le cas dans l'AUSCGIE où elles ne sont pas exactement définies. C'est le cas de l'imprécision de la notion « d'image fidèle » (§I) suivie de la mission d'alerte donc les critères de déclenchement restent très ambigus (§ II)

§ I : L'imprécision de la notion d' « image fidèle »

L'article 710 AUSCGIE dispose que « le commissaire aux comptes certifie que les états financiers de synthèse sont réguliers et sincères et donnent une image fidèle du résultat des opérations de l'exercice écoulé ainsi que de la situation financière et du patrimoine de la société à la fin de cet exercice ».

Si les termes de « régularité » et de « sincérité » ne posent pas de problèmes majeurs parce qu'ils sont aisément définis, il n'en est pas de même de la notion « d'image fidèle ». Cette dernière est difficile à appréhender et l'acte uniforme sur le droit comptable institue juste une présomption d'image fidèle^206(*) sans toutefois lui donner une définition légale. Finalement, il n'existe dans le droit OHADA aucune définition de la notion empruntée au législateur français à travers son article L 123-10 al 1du Code de commerce issu de la loi du 30 avril 1983 ^207(*)qui, en harmonie avec la quatrième directive^208(*) sur les comptes annuels dispose que « les comptes annuels doivent être réguliers, sincères et donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l'entreprise ».

Cette notion est la traduction de l'expression anglaise « true and fair view^209(*) » qui a une signification particulière^210(*) pour les praticiens anglo-saxons. Malheureusement, depuis son introduction en France, elle n'a reçu aucune définition, cette situation est également observée dans le droit OHADA où le législateur n'a pas jugé nécessaire de la définir.

D'après PITROM et PHAM-BA^211(*), la question se pose de savoir si la notion même «d'image fidèle » a un sens et peut faire l'objet d'une traduction technique unanimement acceptée ? La difficulté naît du fait que le concept vient de la Grande Bretagne, pays de la Common Law et doit être appliqué dans les pays de droit écrit. Le concept a été donc importé de l'Europe et plaqué sur des règles déjà existantes qui ne s'adaptaient pas forcément avec cette exigence. Cette transposition dans les systèmes juridiques différents ne peut causer que des difficultés au commissaire aux comptes.

Parce que la notion n'est pas définie, il est difficile de dire à partir de quand les règles ne permettent plus de donner une image fidèle de la situation de la société. Aussi, avec insistance, la doctrine comptable^212(*) s'est posée la question de savoir à quoi les comptes doivent être fidèles, comment doit s'apprécier la fidélité^213(*) ? Le législateur ne répond à aucune de ces préoccupations. Par conséquent, la mission du commissaire aux comptes devient très difficile, car il doit contrôler les comptes en présence des règles et des principes dont le contenu reste flou.

Bien plus, la difficulté liée à la définition de la notion « d'image fidèle » peut conduire à une absence de la sanction par le juge pénal. Bien que l'article L.242-6 du Code de commerce prévoit le délit de présentation des comptes annuels ne donnant pas une image fidèle, comme le soulignent PITROM et PHAM-BA « comment sanctionner l'absence d'image fidèle de la situation de l'entreprise alors que la notion demeure imprécise ? Et plus précisément encore, comment le juge pénal contraint par la loi d'apprécier strictement les faits qui lui sont soumis pourrait-il s'aventurer à caractériser un délit dont l'un des éléments constitutifs est imparfaitement défini ?»^214(*).

L'on constate que l'absence de définition de la notion porte un coup dur à l'efficacité du contrôle légal des comptes. Face à tous ces obstacles, la notion telle que présentée a été critiquée par certains auteurs^215(*) qui y voient une redondance. Pour eux, certifier la régularité et la sincérité des comptes, c'est déjà attester que les comptes donnent une image fidèle de la réalité sociale.

Il est donc souhaitable que le législateur communautaire intervienne : A défaut de supprimer la notion, il devrait la définir avec clarté pour faciliter la mission du commissaire aux comptes, sinon on tomberait dans le même chaos comme ce que l'on observe en cas d'ambiguïté des critères de déclenchement de l'alerte.

* ²⁰⁶ Art 10 AUC.

* ²⁰⁷ Loi n°83-353 du 30 avril 1983 relative à la mise en harmonie des obligations comptables des commerçants et de certaines sociétés avec la quatrième directive adoptée par le conseil des communautés européennes le 28 juillet 1978.

* ²⁰⁸ Directive n°78/660 du 25 juillet 1978 sur les comptes annuels européens.

* ²⁰⁹ MONEGER (J.), GRANIER (T.), op.cit. n°388, p.45.

* ²¹⁰ L'image fidèle suppose que les comptes reflètent la situation économique de la société et donner une explication des principes comptables et des règles d'évaluation retenues, les comptes doivent permettre de porter un jugement éclairé sur la situation et les résultats de l'entreprise, afin de faciliter les prises de décision. A la limite, la recherche de l'image fidèle peut conduire à l'abandon d'un principe comptable bien établi.

* ²¹¹ PITROM (M.)  PHAM-BA (J.P.), « L'image fidèle de l'entreprise, du principe à la réalité », JCP, 2003, Commentaires, n°105, p.117.

* ²¹² SIMONE (D.). La fiabilité des comptes sociaux, réflexion sur la notion de fidélité, G.P.1981, 1, document .55 : « cette image qu'on exige qu'elle soit fidèle, mais fidèle à quoi ? La fidélité ne s'apprécie pas dans l'absolu.

* ²¹³ VIDAL (D.), op.cit, n°96, p.91.

* ²¹⁴ PITROM (M.), PHAM-BA (J.P.), op.cit, p.118.

* ²¹⁵ DIDIER (P.), op.cit, P.197 ; Dans le même sens, voir CHAPUT (Y.), op.cit, p.43.