Recherches sur la conformité du droit national au droit communautaire de la CEMAC : Le cas de la Taxe sur la Valeur Ajoutée

§ 2 - La neutralité par le remboursement des crédits

Lorsque la taxe déductible excède celle exigible, le redevable dispose de ce que Louis TROTABAS et Jean-Marie COTTERET appellent une « créance de droits à déduction »^122(*) qu'il peut faire valoir à l'encontre du Trésor. Autrement dit, les crédits cumulés de TVA peuvent faire l'objet de remboursement lorsque le mécanisme normal de l'imputation ne suffit plus à les résorber. Ici encore, le législateur communautaire est intervenu pour fixer un cadre juridique à ce remboursement. Mais, contrairement à ce qui s'est fait pour l'exercice du droit à déduction, il s'est agi d'une intervention minimale (A), une grande marge de manoeuvre ayant été laissée aux Etats en la matière. Aussi le droit national a-t-il apporté des précisions supplémentaires, dans le strict respect du cadre communautaire (B).

A - Le régime général du remboursement prévu par la directive CEMAC

Le régime général du remboursement fixé par la Directive^123(*) concerne, d'une part, les bénéficiaires du remboursement et, d'autre part, la conséquence de la demande de remboursement.

Sur le premier point, la Directive indique que peuvent bénéficier du remboursement les exportateurs, les industriels ayant réalisé des investissements dont le montant sera fixé par chaque Etat, ainsi que les entreprises en cessation d'activité.

Sur le second, elle précise que le crédit de TVA dont le remboursement est demandé ne peut donner lieu à imputation dans la déclaration du mois suivant et que ce crédit est automatiquement annulé lorsque la demande de remboursement a été rejetée par l'administration. Pour le reste, elle souligne que le crédit d'impôt ne peut faire l'objet de remboursement en dehors des cas prévus par la loi, et que les modalités d'application de ce remboursement sont fixées par chaque Etat membre. D'où les précisions de la législation nationale en la matière.

B - Les précisions de la législation camerounaise

Pour l'essentiel, les précisions apportées par le législateur camerounais concernent, d'une part, l'éligibilité au remboursement (1) et, d'autre part, les modalités de remboursement (2).

1) L'éligibilité au remboursement

L'oeuvre du législateur camerounais aura consisté, au fil des lois de finances, en une extension du champ des entreprises éligibles au remboursement des crédits de TVA. Ainsi, en plus des exportateurs, des industriels ayant réalisé des investissements lourds et des entreprises en cessation d'activités déjà visés par la Directive, le Code Général des Impôts considère comme éligibles au remboursement quatre nouvelles catégories d'entreprises. Il s'agit des établissements de crédit-bail ayant réalisé des investissements lourds, des missions diplomatiques ou consulaires, sous réserve d'accord formel de réciprocité, et des organismes sans but lucratif reconnus d'utilité publique.

S'agissant du cas particulier des industriels et des établissements de crédit-bail, les investissements générateurs de crédit de TVA doivent avoir été réalisés sous l'une quelconque des formes suivantes : construction ou extension d'immeubles bâtis en matériaux définitifs liés à l'exploitation, acquisition de matériels^124(*) inscrits dans l'actif immobilisé de l'exploitation, de matériels informatiques, de matériels spécialisé de télécommunication, bâtiment, travaux publics, construction et réparation navales, de remorqueurs et chalands creux de transport fluvial, de dépenses de préparation du sol, d'ensemencement de plantations industrielles^125(*).

Cette extension du champ d'application de l'éligibilité procède d'une exploitation de la marge de manoeuvre laissée aux Etats par le droit communautaire. En effet, la formule « le crédit d'impôt ne peut faire l'objet de remboursement en dehors des cas prévus par la loi »^126(*), contenue dans la directive TVA, suggère implicitement le caractère non-exhaustif de la liste des potentiels bénéficiaires du remboursement esquissée par ce même texte. Le constat est donc que le législateur communautaire n'a pas voulu régir de façon impérative la question de l'éligibilité au remboursement, de même d'ailleurs que celle des modalités afférentes audit remboursement.

2) Les modalités de remboursement^127(*)

Trois modalités entourent le remboursement des crédits de TVA au Cameroun. Il s'agit de l'élaboration des états de crédits validés, de la programmation des remboursements et du remboursement proprement dit^128(*).

La Cellule de validation des crédits de TVA récapitule à la fin de chaque mois les demandes ayant fait l'objet de d'une lettre de confirmation. Ces demandes sont ensuite intégrées dans la liste globale des encours de crédits de TVA. La liste globale des encours est établie sous trois formes : la première retrace les entreprises concernées suivant l'ordre alphabétique, la deuxième tient compte de l'antériorité des crédits dont le remboursement est demandé et la troisième est fonction des différents secteurs d'activités.

S'agissant de la programmation, la Cellule de validation établit tous les 15 du mois la liste des entreprises devant bénéficier des remboursements effectifs de crédits de TVA. Cette liste est établie sur la base des états des encours. Elle est arrêtée sur la base de trois critères : le niveau de la dotation mensuelle consacrée aux remboursements, l'antériorité du crédit et la représentativité des différents secteurs d'activités.

Au niveau du remboursement proprement dit, la Cellule de validation soumet les titres de remboursement au Directeur Général des Impôts pour signature. Lesdits titres sont ensuite déposés auprès de la banque dépositaire du compte du requérant pour virement du montant remboursé. Le bénéficiaire est notifié du remboursement par une lettre de la Direction Générale des Impôts l'invitant à prendre l'attache de sa banque ou de son établissement financier.

Enfin, le Directeur Général des Impôts publie la liste des entreprises ayant bénéficié du remboursement.

* ¹²² L. TROTABAS, J-M. COTTERET, Droit fiscal, op. cit., p. 214.

* ¹²³ Ce régime est fixé par l'article 42 de la Directive.

* ¹²⁴ Il est à noter que les accessoires spécialisés des matériels sont également pris en considération dès lors qu'il est établi qu'ils en constituent le complément naturel et indispensable, non susceptible d'un autre emploi.

* ¹²⁵ Voir dans ce sens article 2 de l'arrêté n°2004/179/MINEFI/DI du 30 décembre 2004 fixant la nature des investissements réalisés par les industriels et les établissements de crédit-bail donnant lieu à des crédits de TVA remboursables.

* ¹²⁶ Article 42 de la Directive.

* ¹²⁷ Les modalités de remboursement ne doivent pas être confondues avec la procédure de remboursement dont elles font partie. En effet, l'actuelle procédure de remboursement comprend les conditions de recevabilité de la demande de remboursement, l'introduction de la demande, l'instruction et les modalités de remboursement.

* ¹²⁸ Voir dans ce sens, le Manuel des procédures de remboursement des crédits de TVA de la Direction Générale des Impôts du 12 avril 2006, pp. 8-9.