Recherches sur la conformité du droit national au droit communautaire de la CEMAC : Le cas de la Taxe sur la Valeur Ajoutée

A - La territorialité en matière de ventes

En application de l'article 9 de la directive sus-citée, une affaire est réputée faite dans un Etat, s'il s'agit d'une vente, lorsque celle-ci est réalisée aux conditions de livraison de la marchandise dans cet Etat. L'article 129 du Code Général des Impôts ne dit pas autre chose lorsqu'il établit qu'une vente est réputée réalisée au Cameroun lorsqu'elle est faite aux conditions de livraison de la marchandise dans ce pays.

Cependant, ni la directive, ni le Code Général des Impôts ne donnent de précision relativement à ces « conditions de livraison de la marchandise » qu'ils érigent pourtant en critère de la territorialité des ventes. La recherche de ces conditions apparaît alors indispensable pour l'appréciation de la territorialité. Notons d'abord que par livraison, il faut entendre, au sens du Code Général des Impôts, le transfert du pouvoir de disposer d'un bien meuble corporel comme propriétaire^75(*).

A l'analyse, l'expression « conditions de livraison de la marchandise » employée par les législateurs communautaire et camerounais renvoie à la question de la détermination du lieu de la livraison des biens meubles corporels, cette détermination permettant elle-même de savoir si la TVA est ou non applicable. A cet effet, il convient de distinguer trois hypothèses : l'hypothèse des biens expédiés ou transportés, l'hypothèse des biens livrés en l'absence d'expédition ou de transport et, enfin, l'hypothèse des biens livrés à bord d'un bateau, d'un aéronef ou d'un train.

Pour les biens expédiés ou transportés, le lieu de la livraison est situé au Cameroun lorsque le bien est expédié ou transporté à partir du Cameroun, quel que soit le lieu de destination du bien^76(*). Il en est ainsi, dans tous les cas, lorsque l'expédition ou le transport est effectué par l'acquéreur ou pour son compte. Il en est de même lorsque l'expédition ou le transport est effectué par le vendeur ou pour son compte. De même, le lieu de la livraison d'un bien expédié ou transporté, dont le point de départ se trouve en dehors de la CEMAC, est situé au Cameroun lorsque la livraison est effectuée, au bénéfice d'un client situé au Cameroun, par l'importateur ou pour son compte. Dans ce cas, l'entreprise importatrice ou son représentant acquitte la TVA sur la livraison du bien, sous déduction de la taxe versée lors de l'importation.

A contrario, lorsque le point de départ de l'expédition d'un bien destiné au Cameroun est situé dans un autre Etat membre de la CEMAC, le lieu de livraison est situé dans cet autre Etat.

S'agissant du cas des biens livrés en l'absence d'expédition ou de transport, la livraison est imposable, si le bien est situé au Cameroun, au moment de la facturation^77(*).

Pour ce qui est enfin des biens livrés à bord d'un aéronef, d'un bateau ou d'un train, le lieu de la livraison se situe au Cameroun lorsque les biens se trouvent au Cameroun au moment du départ d'un transport dont le lieu d'arrivée est situé sur le territoire d'un autre Etat membre de la CEMAC. Notons que ce régime ne concerne que les biens meubles corporels destinés à être vendus dans les magasins ou boutiques situés sur ces moyens de transport, à l'exclusion des biens destinés à l'avitaillement des aéronefs et des navires^78(*).

Dans tous les cas, en matière de vente, l'exigibilité de la TVA, c'est-à-dire le droit dont disposent les services du recouvrement pour exiger du redevable le paiement de l'impôt, coïncide toujours avec le fait générateur qu'est la livraison. Il n'en est cependant pas de même en ce qui concerne les prestations de services qui obéissent à un tout autre régime.

* ⁷⁵ V. article 127 (1)-a

* ⁷⁶ Il reste entendu que, bien que la livraison soit considérée comme faite au Cameroun, la TVA ne lui sera applicable qu'au taux zéro en vertu de l'article 142 (4) du Code Général des Impôts. Il s'agit là d'une domestication par le législateur camerounais du principe de l'exonération des exportations posé par le droit communautaire (V. dans ce sens article 6 de la directive). L'exonération ayant une incidence négative sur l'exercice du droit à déduction des entreprises en ce qu'elle induit l'application d'un prorata de déduction, le législateur camerounais a en effet opté pour l'application d'un taux zéro aux exportations afin de permettre auxdites entreprises de déduire intégralement la TVA supportée lors de l'acquisition ou de la production des biens destinés à l'exportation.

* ⁷⁷ A titre de comparaison, en France, la livraison n'est imposable que lors de la délivrance du bien à l'acquéreur.

* ⁷⁸ La directive CEMAC relative à la TVA exonère en effet de ladite taxe les opérations d'avitaillement des navires et aéronefs (V. dans ce sens article 13-c). Cette exonération est reprise par le législateur camerounais à l'article 128 (2)-c du Code Général des Impôts.