La protection du contribuable de bonne foi

A- Consécration marquée par le juge fiscal du fond

Le juge fiscal tunisien se réfère de plus en plus dans ses décisions au principe de la sécurité juridique. Concrètement, ce principe se manifeste de différentes manières.

Dans certains cas, le principe de la sécurité juridique a été mis en oeuvre pour fonder le principe de l'interdiction des vérifications approfondies successives afin d'assurer au contribuable un climat de stabilité juridique⁷³.

73 Tribunal de première instance de Sfax, requête n° 177 du 22 octobre 2003. Affaire citée par DRIRA (Tarek) et JAMMOUSSI (Saoussen) : « Chronique de la jurisprudence fiscale tunisienne », Revue tunisienne de fiscalité, n° 4, p. 238.

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Voir également : Tribunal de 1^ère instance de Sfax, requête n° 126 du 15 juillet 2002. Affaire citée par JAMMOUSSI (Saoussen) : « Chronique de la jurisprudence fiscale tunisienne », Revue tunisienne de fiscalité, n° 2, p. 174.

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Ou encore : Tribunal de première instance de Tunis, affaire n° 1222 du 1^er juin 2006 (inédit).

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Dans d'autres, il utilise l'exigence de sécurité juridique pour limiter les possibilités de rétroactivité de la loi, car la rétroactivité de la norme constitue incontestablement la principale menace à la sécurité juridique.

C'est notamment à travers la question des délais de reprise que le juge a invoqué le principe de la sécurité juridique. La situation est la suivante : le C.D.P.F. a modifié les délais de prescription pour presque tous les impôts, sauf pour le droit de timbre (10 ans) et le droit de circulation (1année). Pour les autres impôts, il y a eu soit un rallongement, soit une réduction des délais.

Or, lorsque la loi nouvelle modifie les délais de reprise, on applique la loi la plus favorable au contribuable, mais, des problèmes peuvent surgir quand la loi nouvelle rallonge les délais. Pour pouvoir résoudre ce conflit de lois dans le temps, il faut au préalable déterminer la nature des délais de reprise puisque, la nature de ces délais conditionne le droit applicable. S'agit t-il alors d'un élément de fond, auquel cas il y a lieu d'appliquer les règles en vigueur à la date du fait générateur de l'impôt ? Ou bien s'agit-il d'un élément de forme, auquel cas ce sont les règles nouvelles qui s'appliquent immédiatement ?

La loi étant muette sur la question, c'est au juge de la trancher sous contrainte de commettre un déni de justice.

Le tribunal de première instance de Tunis a pu y statuer à l'occasion de l'affaire opposant la société SIMA à la Direction générale du contrôle fiscal⁷⁴.

Dans cette affaire, le juge a retenu la première éventualité au motif de son respect du principe de la sécurité juridique du contribuable en ces termes : « Considérant que l'application, aux délais de reprise, du régime applicable à la date du fait générateur de l'impôt est compatible avec le principe de la sécurité juridique du contribuable »⁷⁵.

74 Tribunal de première instance de Tunis, affaire n° 578, du 12 janvier 2004, la société SIMA contre la Direction générale du contrôle fiscal. (Inédit). Voir annexe 3, p.194 et spécialement p.199.

75 D'autres jugements sont venus confirmer le jugement prononcé par le tribunal de première instance de Tunis cité là - haut:

- le Tribunal de première instance de la Manouba, chambre civile, 9 novembre 2005, affaire n°96, citée par MTIR (Mahmoud), « Commentaires de la jurisprudence : droit fiscal », Infos Juridiques, n° 8/9, septembre 2006, p. 21.

- le Tribunal de première instance de l'Ariana, 2 novembre 2006, affaire n°352. (Inédit). Voir annexe 3 p.223 et spécialement p.226.

- le Tribunal de première instance de l'Ariana, 4 janvier 2007, affaire n°444. (Inédit). Voir annexe 3 p.229 et spécialement p.235.

- le Tribunal de première instance de l'Ariana, 4 janvier 2007, affaire n°445. (Inédit). Voir annexe 3 p.236 et spécialement p.243.

Ainsi, il semble qu'un courant, inspiré par le principe de la sécurité juridique, émerge, lentement, mais sûrement.

Cependant, la répartition du contentieux fiscal telle que prévue par la loi, constitue un frein à ce courant. En effet, en vertu de l'article 69 du C.D.P.F., les recours en cassation contre les arrêts des cours d'appel relèvent de la compétence du Tribunal administratif⁷⁶. Or, le maintien de deux ordres⁷⁷ ; un ordre judiciaire et un ordre administratif, compétents en la matière paraît inopportun. Loin de favoriser la clarté et la simplicité des recours du côté du contribuable, cette répartition du contentieux empêche le juge d'une meilleure assimilation de la matière fiscale, réputée pour sa complexité et son hermétisme.

Ainsi, la sensibilité du juge du fond au principe de la sécurité juridique n'est pas forcément partagée par le Tribunal administratif.