Section 2 - Les conventions fiscales et le
modèle OCDE
Les méthodes prévues par les conventions
fiscales, destinées à régler les problèmes
d'interprétation quant à ses propres termes, sont celles
auxquelles le recours paraît être le plus logique, puisque garant
de la volonté commune des parties. La plupart de ces méthodes
sont en fait des règles substantielles, c'est à dire que ces
dispositions ne prévoient pas une procédure permettant de
dégager in fine le sens des termes mais qu'elles le donnent directement.
D'autres, au contraire, proposent un mécanisme de renvoi au droit
interne pour définir les termes utilisés.
Ces règles conventionnelles d'interprétation,
fruits de la pratique internationale, sont souvent proches d'un traité
à l'autre ; c'est la raison pour laquelle la plupart des auteurs, qu'ils
soient français ou étrangers, les étudient à
travers l'article du modèle OCDE qui regroupe les principales, l'article
3 intitulé « Définitions générales
». On peut ajouter à cet article les deux suivants,
spécifiques pour l'un à la définition de la
résidence (art. 4), pour l'autre à celle de
l'établissement stable (art. 5) ; ces trois articles correspondent au
chapitre 2 du modèle 70.
Cependant la proximité des solutions et la
commodité ne doivent pas faire perdre de vue le fait que ce
modèle de convention n'a aucune valeur juridique en France. Son
rôle est utile en tant qu'il est le fruit de travaux concertés
entre spécialistes des politiques fiscales des pays membres de l'OCDE et
qu'il peut servir de base de travail à la rédaction des
conventions
70 Comité des Affaires Fiscales de l'OCDE,
Modèle de Convention fiscale concernant le revenu et la
fortune, Juillet 2008, pp. 25 à 28.
fiscales. Mais le modèle n'est pas un traité et ne
fait l'objet d'aucune adoption ou ratification.
À l'étranger cependant, on peut s'interroger sur
ce point ; en effet comme cela a été vu, la plupart des pays
reconnaissent une valeur juridique à la coutume internationale ou ont
ratifié la Convention de Vienne sur le droit des traités. Il est
possible à partir de ces deux vecteurs de considérer que le
modèle de convention fiscale concernant le revenu et la fortune, ainsi
que ses commentaires, s'imposeraient d'une manière ou d'une autre au
juge étranger chargé de l"interprétation.
- Tout d'abord par l'intermédiaire de la coutume
internationale. Puisque ce modèle est rédigé par le
comité des affaires fiscales de l'OCDE, composé de hauts
responsables de tous les pays membres et qu'il est très souvent
utilisé pour servir de base à la rédaction des
conventions, il éclaire l'attitude des différents États
quant à leurs pratiques conventionnelles. Il peut donc être
soutenu que, dans un pays accordant une valeur suffisante aux principes
coutumiers internationaux, les définitions données par le
modèle et ses commentaires puissent être appliquées en tant
que telles par le juge.
- Ensuite à travers la Convention de Vienne et plus
précisément ses articles 31 et 32, qui prévoient les
règles générales d'interprétation pour le premier
et les moyens complémentaires pour le second. En prenant l'exemple de la
Suisse cependant, on observe que la doctrine est partagée sur la valeur
de ce recours et de l'articulation entre les deux textes 71,
puisqu'il n'est pas clair que le modèle relève du premier ou du
deuxième de ces articles, bien que le juge s'y réfère pour
interpréter des conventions fiscales.
En tout état de cause, le recours à ce
modèle OCDE en France n'a pas cours. Quelques décisions du
Conseil d'État ont pu faire croire à certains que le juge s'y
référait afin de dégager des règles
d'interprétation, mais lorsque de telles règles sont suivies par
le juge, c'est tout simplement parce que celles-ci ont été
reprises du modèle lors de l'élaboration de la convention et
qu'elles ont acquis valeur conventionnelle.
C'est donc d'abord au texte de la convention que le juge doit
s'attacher afin de guider son travail ; bien qu'étant proches les unes
des autres sur ce sujet, il semble donc que les règles relatives
à l'interprétation des conventions varient, dans une mesure
raisonnable, d'une convention fiscale à l'autre.
71 V. UCKMAR, Double Taxation
Conventions, p. 158. In : A. AMATUCCI Ed.,
International Tax Law,
Pays-Bas, Kluwer Law International, 2006 et X.
OBERSON, Précis de droit fiscal international, Bern,
3e éd., Stämpfli, coll. Précis de Droit
Stämpfli, 2009, p. 33.
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