1.2- Objectifs et
hypothèses de recherche
Nous formulons dans ce paragraphe les objectifs et les
différentes hypothèses pour conduire les travaux dans le cadre de
cette étude.
1.2.1- Objectifs de l'étude
1.2.1.1- Objectif
général
La présente étude a pour objectif
général d'analyser la gestion budgétaire de
l'hôpital de zone de Pobè dans le but de contribuer efficacement
à son amélioration. Cet objectif général est
décliné en des objectifs spécifiques.
1.2.1.2- Objectifs spécifiques
La réalisation des objectifs spécifiques
ci-après permettra d'atteindre notre objectif
général :
- Identifier les causes de la faible performance de
l'exécution du budget.
- Etudier l'efficacité du système de
contrôle budgétaire mis en place à l'hôpital de zone
de Pobè.
Pour répondre à ces objectifs, des
hypothèses ont été formulées.
1.2.2- Hypothèses
Les hypothèses retenues dans le cadre de notre
recherche sont les
suivantes :
Hypothèse 1 : Le non
respect des procédures budgétaires est à la base de la
faible performance de l'exécution du budget.
Hypothèse 2 : Le
système de contrôle utilisé par l'hôpital de zone de
Pobè explique son inefficacité.
2- Revue de
littérature et méthodologie de la recherche
Dans cette partie, nous ferons ressortir les concepts
fondamentaux développés par les différents auteurs sur le
thème, objet de notre étude ainsi que la démarche
méthodologique qui a servi de base à notre travail.
2.1- Revue
de littérature
Dans ce paragraphe, nous clarifions d'abord certains concepts
et viendra par la suite le point sur quelques travaux
antérieurs.
2.1.1- Clarification de quelques
concepts
Nous essayerons de clarifier à ce niveau les concepts
ci-après : budget,
contrôle de gestion, gestion budgétaire et
contrôle budgétaire.
2.1.1.1- Concept de budget
Le mot « budget » vient du vieux Français
« bougette ». Au Moyen -Age, la bougette était la bourse dans
laquelle le marchand entassait ses écus lorsqu'il avait à se
déplacer. Avoir la bougette signifiait se préparer à
partir en voyage (en quelque sorte entreprendre), mais également
programmer ses dépenses et réunir la somme d'argent dont il a
besoin pour faire face aux nécessités de la route.
On peut donc entendre par budget un outil de gestion qui
permet aux organisations publiques ou privées de prévoir,
d'orienter et d'évaluer leurs activités. Ces interventions
peuvent être dans une perspective globale ou dans une perspective plus
analytique. Le budget peut être établi sur une base annuelle mais
il peut également porter sur des périodes plus courtes : le
semestre, le trimestre ou le mois.
Ainsi, le budget peut-il se définir comme
étant un « état prévisionnel et limitatif
des dépenses et des recettes à réaliser au cours d'une
période donnée par une unité
économique » (Martinet et al. 2000,
55pp). L'établissement d'un budget implique donc des choix,
puis le respect de ceux-ci lors de l'exécution, mais au
préalable, une information sur l'avenir la plus satisfaisante possible
est nécessaire. La qualité de cette information dépend de
la nature de l'unité économique, de l'horizon temporel dans
lequel s'inscrit le budget. Par exemple, l'horizon d'un budget d'un
ménage peut être d'un (01) mois, celui d'une entreprise de trois
(03) mois à un (01) an, selon son activité et sa dimension. Celui
de l'Etat est en principe d'un (01) an, c'est la règle de
l'annualité.
Par ailleurs, LUNDIN (2002) cité par
SOUMANOU (2006), définit le budget
comme : « la prévision d'une situation à
venir, il représente les buts élaborés par l'entreprise,
approuvés par la direction et le conseil d'administration, comme le
résultat qui donne satisfaction ».
Un budget est donc caractérisé par
les éléments suivants :
- il concerne une entité spécifique et couvre
une période future définie ;
- il tient lieu d'étalon ;
- il permet aux dirigeants de comparer les ressources et les
emplois réels.
Selon HORNGREN (2006), le budget est
défini comme étant « l'expression quantitative du
programme d'actions proposé par la direction. Il contribue à la
coordination et à l'exécution de ce programme. Il en couvre les
aspects, tant financiers que non financiers, et tient lieu de feuille de route
pour l'entreprise ».
Les budgets financiers sont donc l'expression monétaire
des attentes de la direction, concernant le chiffre d'affaires, la situation
financière et les flux monétaires. Les budgets non financiers
quant à eux viennent à l'appui des budgets financiers et
indiquent par exemple le volume à produire, le volume
prévisionnel des ventes ou l'effectif du personnel à employer.
Ainsi, le budget général réalise-t-il la
synthèse des prévisions figurant dans les budgets particuliers
d'une organisation. Il reflète les décisions relatives à
l'exploitation et au financement. Les décisions d'exploitation
concernent l'achat et l'utilisation des ressources rares. Les décisions
de financement sont relatives à l'obtention des capitaux pour financer
les acquisitions. En résumé, les budgets :
Ø obligent à planifier et à
exécuter les plans ;
Ø donnent des critères d'évaluation des
résultats ;
Ø contribuent à la communication et à la
coordination ;
Ø modifient les procédures et les relations
dans l'organisation.
2.1.1.2- Concept de contrôle de
gestion
Une meilleure gestion consiste donc à utiliser de
manière efficace les
ressources disponibles à travers une technique
appelée gestion prévisionnelle. Cette dernière est un mode
de gestion reposant sur un modèle représentatif des
activités futures de l'entreprise ; ce modèle exprime le
choix des moyens retenus pour réaliser les objectifs définis.
Le contrôle de gestion englobe donc
l'ensemble des dispositifs qui permettent à l'entreprise de s'assurer
que les ressources qui lui sont confiées sont mobilisées, dans
des conditions efficaces, compte tenu des orientations stratégiques et
des objectifs courants retenus par la direction.
Ainsi donc, le contrôle de gestion est
« une étude, préparation et coordination des
décisions de gestion qui s'assure que les ressources de l'entreprise
sont acquises et utilisées efficacement afin d'atteindre les objectifs
fixés » (Martinet et al. 2000, 115pp).
En d'autres termes, c'est le contrôle « de ce qui est par
rapport à ce qui doit être » dans les domaines de
l'exploitation (achat de matières jusqu'à la vente du produit),
des investissements et de la trésorerie.
Le contrôle de gestion est donc assuré par un
contrôleur de gestion qui a aussi la tâche de proposer des
solutions pour corriger les coûts constatés.
En effet, une gestion sans risque nécessite un
contrôle. Ainsi donc, parlant du `' contrôle de
gestion `', ANTHONY (1965) disait en ces termes,
« le contrôle de gestion est le processus par lequel les
dirigeants s'assurent que les ressources seront obtenues et utilisées de
manière efficace et efficiente, en vue de la réalisation des
objectifs successifs de l'entreprise ». Il ressort alors de cette
définition les termes suivants :
· efficacité : (effectiveness), gérer
l'activité dans le sens des objectifs assignés ;
· efficience (efficiency) : éviter le
gaspillage, réaliser l'objectif à moindre coût ;
· performance : combinaison des deux termes de
façon simultanée, c'est-à-dire être efficace et
efficient.
D'après LAUZEL et TELLER (1997), le
contrôle de gestion, à travers le Plan Comptable
Général, est défini comme étant
« l'ensemble des dispositions prises pour fournir aux dirigeants
et aux divers responsables, des données chiffrées
périodiques caractérisant la marche de l'entreprise. Leur
comparaison avec des données passées ou prévues peut, le
cas échéant, inciter les dirigeants à déclencher
rapidement les mesures correctives appropriées ».
Il ressort à cet effet les dispositions
suivantes :
ü Gérer une entreprise, c'est la conduire vers les
objectifs qui ont
été assignés dans le cadre d'une
politique concertée en faisant mettre en oeuvre, par les responsables,
les ressources qui leur sont confiées.
ü Contrôler la gestion de cette entreprise,
c'est maîtriser sa conduite
en s'efforçant de prévoir les
événements pour s'y préparer avec son équipe et
s'adapter à une situation évolutive.
Ainsi donc, le contrôle de gestion requiert la
coopération de tous les responsables de l'entreprise et une coordination
d'ensemble ; il conduit à une prise de conscience par les
responsables de l'importance et de la rentabilité des services qu'ils
dirigent.
BOUQUIN (2004) quant
à lui regroupe les trois phases du contrôle de gestion par des
tâches à savoir : finalisation, pilotage et
évaluation. Chacune de ces tâches obéit à une
démarche précise.
· Finalisation : quel objectif ? quelles
ressources ? comment employer au mieux ces ressources ? comment
évaluer les résultats ?
· Pilotage : pendant l'action, quelles
corrections mettre en place si nécessaire pour orienter le
déroulement en fonction des finalités choisies ?
· Evaluation : quelles mesures ? des
résultats ? quelles efficacités ? quelles
efficiences ?
Contrôler une situation, c'est donc
être en mesure de la maîtriser et de l'orienter selon des objectifs
à priori fixés.
2.1.1.3- Concept de gestion
budgétaire
La notion de gestion
budgétaire peut être comprise comme étant un
mode de gestion consistant à traduire en programmes
d'action chiffrés appelés « budgets » les
décisions prises par la direction avec la participation des
responsables.
Pour ALAZARD et SERAPI (2001),
« la gestion budgétaire est un outil de motivation des
individus puisque ce type de gestion s'appuie sur une décentralisation
du pouvoir et sur la confiance accordée aux dirigeants des centres de
responsabilités ». Ainsi donc, la gestion
budgétaire conduit à la mise en place d'un réseau de
budgets couvrant toutes les activités de l'entreprise. Ces programmes
d'actions chiffrées sont appelés à servir d'outils de
pilotage s'il leur est adjoint un système de contrôle
budgétaire cohérent et régulier dont le coeur est
constitué par la mise en évidence d'écarts qui doivent
permettre la réflexion sur les causes de ces divergences et initier des
actions correctrices.
Selon MEYER cité par
AYEDEGUE (2007), la gestion budgétaire est
« une méthode qui s'appuie sur des prévisions,
fonction des conditions internes et externes à l'entreprise. A partir de
ces prévisions, les responsables de l'entreprise reçoivent
après accord, des attributions, programmes et moyens pour une
durée limitée en valeur. Un rapprochement a lieu
régulièrement entre ces budgets et les réalisations afin
de mettre en relief les différences qui en découlent.
L'explication de ces écarts constitue le
contrôle ».
De cette définition, il ressort que la
gestion budgétaire s'articule autour de trois (03) termes
essentiels : la prévision, le budget et le contrôle. Aussi,
la gestion
budgétaire possède-t-elle deux (02) fonctions
importantes : la planification et le contrôle.
La planification inclut l'ensemble des processus de
préparation et de l'élaboration du budget, depuis les
idées initiales jusqu'au budget final. Une planification
détaillée fournit le cadre de la deuxième fonction de la
gestion budgétaire qui est le contrôle.
Les efforts consentis pour établir un budget
seraient vains si l'on n'y adjoignait pas le contrôle assurant la
fonction de comparaison des résultats aux prévisions. Ainsi donc,
pour LAUZEL et TELLER (1997), « la surveillance des
budgets consiste à :
- mesurer les performances de gestion ;
- les confronter aux objectifs en analysant les
écarts ;
- proposer éventuellement de nouveaux objectifs ou
des actions correctrices.
Cette phase de surveillance débouche sur une
analyse prospective,
visant à éclairer les choix et les
conséquences attendues des décisions futures. Elle permet
également d'orienter les responsables sur les nouvelles actions à
entreprendre »
En somme, la gestion budgétaire est un mode
de gestion à court terme qui englobe tous les aspects de
l'activité de l'entreprise dans un ensemble cohérent de
prévisions chiffrées : les budgets. Elle peut être
résumée à travers la figure N°1.
REALISATION
Connaissance des résultats réels
BUDGETISATION
Mise en place du budget
CONTROLE BUDGETAIRE
Mise en évidence d'écarts
CONTROLE BUDGETAIRE
Actions correctives qui tendent à
rapprocher le réel des prévisions assimilées au
souhaitable
Confrontation périodique
Figure
N°1 : Gestion budgétaire selon ALAZARD et
SERAPI
2.1.1.4- Concept de contrôle
budgétaire
Lorsqu'une structure adopte un système de
gestion budgétaire, ses responsables de différents niveaux se
voient dotés de plans d'actions à court terme (les budgets)
qu'ils ont, le plus souvent contribué à établir lors d'une
phase de négociation préalable. Mais l'élaboration de ces
plans resterait un exercice formel si elle n'était
complétée par un suivi effectif des réalisations.
Il revient donc précisément au
contrôle budgétaire de procéder au rapprochement entre les
prévisions budgétaires et les réalisations des centres de
responsabilités de l'entreprise.
Ainsi donc, pour GERVAIS
(2001), le contrôle budgétaire est « la
comparaison permanente des résultats réels et des
prévisions chiffrées figurant au budget ». Cette
connaissance a pour objectifs :
- de rechercher la ou les causes des écarts ;
- d'informer les différents niveaux
hiérarchiques ;
- de prendre des mesures correctives éventuellement
nécessaires ;
- d'apprécier les activités des responsables
budgétaires.
Le contrôle a donc pour objectif principal
l'amélioration de la lisibilité,
de la transparence et de la circulation de l'information, dans
le processus d'exécution du budget.
2.1.1.5- Limites du dispositif
budgétaire
En ce qui concerne les limites du dispositif
budgétaire, BOUQUIN
(2005) déclare que « le budget
est en effet un instrument qui, à lui seul, ne saurait définir
complètement le système de contrôle ».
Ainsi, pense-t-il que la coordination et la communication peuvent être
aussi assurées par deux autres outils :
· Le contrôle d'exécution, pour les
tâches programmables, dont la logique n'est pas essentiellement
financière dans bien des cas.
· Les tableaux de bord qui sont indispensables pour
aider à la décision en permettant le repérage le plus
simple possible des dérives et des conséquences des actions
correctives.
En d'autres termes, le budget permet une élaboration et
un contrôle de la
planification des résultats financiers, et ne recouvre
ainsi qu'une partie de la rationalité utile dans toute l'entreprise. Son
suivi ne synthétise que l'effet résiduel des problèmes
déjà survenus.
2.1.2- Synthèse des travaux
antérieurs
Pour réaliser notre travail, nous avons eu recours
à certaines études dont les réflexions abondent
pratiquement dans le même sens que notre thème d'étude.
· Dans ses recherches, SAYO (2008) pense
que les prévisions budgétaires doivent être
améliorées dans leur présentation et respecter les
délais réglementaires. Ainsi, pour améliorer le document
budgétaire et avoir une gestion plus transparente dans la formation
sanitaire, elle propose la création d'un budget annexe pour certains
secteurs d'activités. Pour l'auteur, il existe de nos jours des
techniques plus modernes pour permettre à la direction de
l'hôpital de mieux préparer la décision budgétaire
:
- une amélioration des stratégies possibles ;
- un plan d'action ;
- l'établissement du budget.
La préparation du budget doit consister en un chiffrage
aussi réaliste que possible des produits et des charges
prévisionnelles de l'établissement pour la gestion
concernée.
Quant à l'exécution du budget, l'auteur pense
qu'au cours de celle-ci des décisions doivent être prises pour
accélérer le recouvrement des recettes et améliorer
l'exécution des dépenses. Pour y parvenir, elle propose
d'améliorer les recettes à travers la facilitation de
l'établissement des factures et sur des mesures à prendre
à l'encontre des mauvais payeurs. Quant à l'exécution des
dépenses, les problèmes liés à celle-ci se situent
autour de l'utilisation de procédures, parfois non appropriées,
pour exécuter ces dépenses et le retard dans
l'établissement des mandats est dû à la lenteur des
procédures d'engagements au niveau des finances. Alors
l'amélioration de l'exécution des dépenses passe
nécessairement par la règlementation des procédures
d'achats et la lutte contre les retards dans l'établissement des mandats
car ce retard est intimement lié au retard dans l'élaboration du
budget qui retarde aussi son exécution. L'auteur suggère que le
bureau du contrôle financier qui doit viser toutes les décisions
de dépenses de l'ordonnateur traite les dossiers de l'hôpital avec
rapidité.
· Pour SOUMANOU (2006), son étude
permettra à l'administration de l'hôpital de disposer
d'informations utiles sur le système d'exécution
budgétaire, de définir les responsabilités des acteurs du
système hospitaliers et de disposer d'argument afin de négocier
les subventions. Pour y parvenir, il suggère entre autres la mise en
place d'une grille d'éléments de coûts des
différentes prestations qui sera régulièrement
actualisée. Aussi, faut-il clairement définir toutes les
tâches relatives à une activité donnée afin de faire
une bonne prévision des coûts de cette activité.
· Quant à DOMAH (2005), l'un de
ses intérêts est d'assainir les bases de gestion budgétaire
au CNHU-HKM. Ainsi, les moyens à allouer aux services doivent-ils passer
par une base rationnelle ; celle de la prévision et de la
budgétisation. Pour l'auteur, l'examen des incidences de la mise en
application de la comptabilité analytique sur la gestion
budgétaire à l'hôpital conduira à deux
niveaux : celui de la prévision et de la budgétisation et
celui du contrôle budgétaire.
Au premier niveau, la mise en application de la
comptabilité analytique de gestion permettra d'avoir
périodiquement des données fiables et disponibles sur la gestion
des services techniques de l'hôpital pour ce qui est de la
prévision. Quant à la budgétisation, les données
prévisionnelles à réunir avec la mise en application de la
comptabilité analytique de gestion auront un caractère plus
fiable et permettront donc d'avoir un budget prévisionnel plus proche de
la réalité. Ce qui réduirait désormais les
écarts entre la prévision et l'exécution.
Quant au second niveau, l'apport de la mise en
application de la comptabilité analytique de gestion en matière
du contrôle budgétaire permettra à l'hôpital de
revoir l'allocation et l'utilisation des ressources par rapport aux diverses
prestations effectuées.
· Des recherches de SOUMAHO (2005), on
retient que l'un des intérêts de l'étude est d'amener
l'hôpital à rationaliser l'utilisation des dotations
budgétaires à travers l'institution du contrôle de gestion.
Pour elle, le contrôle budgétaire contribue au respect des
procédures d'engagement en matière d'exécution
budgétaire. En d'autres termes, il s'agit de se soumettre à la
norme prescrite dans la réalisation des activités. Ainsi,
l'ordonnateur se voit-il contraint de respecter rigoureusement la
procédure ; ce qui permet de mieux retracer les actes de gestion
budgétaire. En outre, le contrôle de gestion contribue à
mieux suivre l'exécution budgétaire. C'est donc pour cette raison
que l'auteur pense que le souci de bien faire son travail contraint chaque
acteur dans l'exécution budgétaire à vérifier si la
dotation est suffisante pour engager des dépenses. Ce qui permet
d'éviter les dépassements budgétaires et donc de limiter
les suppléments de dépenses ; tout ceci pour assurer une
dépense saine.
· ZOCLI (2008) quant lui, propose des
stratégies permettant de faire des prévisions beaucoup plus
proches des réalisations. Il pense qu'afin de parvenir à une
maîtrise des coûts de la prestation hospitalière, la mise en
place d'une Comptabilité Analytique de Gestion pour compléter
celle en vigueur (Comptabilité Générale) est
nécessaire et indispensable. Pour ce faire, l'auteur propose donc la
méthode de tarification par Groupes Homogènes de Malades (G.H.M)
qui est une méthode issue des travaux de Rober B. Fetter. Selon ZOCLI,
cette méthode a essentiellement une finalité économique et
les tarifs sont sensés débouchés sur une utilisation
optimale des moyens de production du service hospitalier. Ils peuvent
également déboucher sur une réflexion plus longue avant
tout investissement. En clair, cette méthode permettra de
maîtriser les coûts des prestations hospitalières ; ce
qui conduira certainement à une prévision raisonnée et
acceptable.
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