Les prérogatives de l'administration fiscale lors du contrôle

contrôle

Le contrôle fiscal est une exigence du système déclaratif, basé sur des déclarations déposées par les contribuables qui bénéficient d'une présomption d'exactitude et de sincérité. Mais même si une présomption de sincérité s'attache bien au formulaire déposé par le contribuable, celle-ci peut être combattue par l'administration fiscale qui est en droit de tenter d'apporter la preuve contraire en démontrant l'inexactitude de la déclaration.

Le contrôle fiscal est «  une exigence absolue pour garantir l'accomplissement, par tous les contribuables, de leur devoir fiscal et pour garantir le respect des règles d'une concurrence saine et loyale entre les entreprises dans une économie de marché »^20(*).

En droit fiscal tunisien, le contrôle fiscal est la contrepartie du système déclaratif qui se traduit par une certaine liberté accordée au contribuable. « Cette liberté de déclarer a pour corollaire le droit et le pouvoir de contrôle attribué à l'administration fiscale pour rechercher les contributions défaillantes, pour corriger les déclarations insuffisantes, pour sanctionner le non respect des obligations fiscales. Ce droit de contrôle fiscal général ne doit pas aboutir à l'arbitraire qui est cause d'incivisme, de fraude et parfois de refus de l'impôt et d'insurrection. Bien au contraire il doit être entouré de toutes les garanties »^21(*).

Le législateur tunisien a doté l'administration de multiples moyens d'investigation (Section I) et de dualité des formes du de vérification (Section II).

Section I : Multiplicité des moyens d'investigation 

La loi fiscale accorde à l'administration fiscale des pouvoirs d'investigation tels que les demandes de renseignements, d'éclaircissements ou de justifications (paragraphe I), le droit de communication (paragraphe II) et le droit de visite et de saisie (paragraphe III).

Paragraphe I : Demandes de renseignements, d'éclaircissements

ou de justifications

L'article 6 du CDPF dispose que « l'administration fiscale peut dans le cadre du contrôle ou de la vérification prévus par l'article 5 du présent code, demander tous renseignements, éclaircissement ou justifications concernant la situation fiscale du contribuable... ».

Ce droit est réaffirmé par l'article 41 du CDPF qui stipule que «  l'administration fiscale peut demander des éclaircissements ou justifications en rapport avec la vérification... ».

Le CDPF. consacre le droit des demandes de renseignements, d'éclaircissements ou de justifications sans préciser l'objet et le domaine de chaque demande.

En l'absence d'une définition législative, il convient de préciser l'objet et le domaine de chaque demande de renseignements (A), d'éclaircissements (B) ou de justifications (C).

A : Demandes de renseignements 

Les demandes de renseignements sont les demandes qui permettent à l'administration fiscale d'obtenir des informations auprès des contribuables ou des tiers. Elles peuvent être formulées d'une manière verbale ou écrite.

Le droit de renseignements peut porter sur tous éléments relatifs à la situation fiscale du contribuable. A titre d'exemple, l'administration fiscale peut se renseigner sur la réalisation d'une opération ou d'un marché non déclarés, sur le patrimoine du contribuable ou sur les éléments de son train de vie.

En droit français, le droit de renseignements fait partie de la procédure de « renseignements, justifications et éclaircissement » objet de l'article L.10 du LPF. Le contribuable est libre de ne pas répondre et a la faculté de le faire selon le mode qui lui convient. De plus, l'utilisation de cette procédure est sans influence sur la régularité des redressements notifiés^22(*). Toutefois, l'envoi de plusieurs demandes peut être considéré comme le début d'une vérification irrégulière en raison du nombre, de la nature et de l'étendue des renseignements demandés^23(*).

En droit tunisien, si les termes de l'article 6 du CDPF sont énoncés d'une manière générale, le législateur a prévu l'obligation de répondre dans deux cas : Le premier cas, concerne toutes les demandes de renseignements et les significations notifiées par l'administration fiscale aux contribuables ou aux tiers, ceux-ci sont tenus d'y répondre, par écrit, et ce, dans un délai de trente jours à compter de la notification de la demande ou de la signification^24(*). En cas de défaut de réponse, le législateur tunisien, tout comme son homologue Français, n'a prévu ni l'application d'une sanction ni des conséquences procédurales.

Le second cas, concerne les demandes écrites de renseignements qui sont en rapport avec la vérification, le contribuable doit y répondre par écrit, et ce dans délai de dix jours à compter de la notification ou de la remise directe des demandes de l'administration fiscale, ce délai est reporté à quinze jours dans le cas où la production des renseignements demandés nécessite l'obtention d'informations auprès d'une entreprise établie à l'étranger et ayant un lien avec l'entreprise à qui la demande a été adressée^25(*).

B : Demandes d'éclaircissements 

Les demandes d'éclaircissements sont plus précises que les demandes de renseignements. L'administration fiscale demande au contribuable de rendre plus claire une information qui est en sa possession. C'est pourquoi ces demandes sont étroitement liées aux déclarations.

Des éclaircissements peuvent être demandés sur tous les points de la déclaration, chaque fois que celle-ci paraît obscure, aussi bien quant à la forme que quant au fond. L'administration exige ainsi que le contribuable expose de façon plus compréhensible tel ou tel fait sans avoir à apporter de preuves.

Selon le Conseil d'État français, les demandes d'éclaircissements ne peuvent légalement porter que sur les mentions figurant dans la déclaration de revenus souscrite par le contribuable^26(*). Ainsi, les demandes d'éclaircissements doivent indiquer explicitement les points sur lesquelles elles portent et doivent permettre d'obtenir du contribuable tous les renseignements nécessaires à la compréhension de la déclaration^27(*).

Dans le cas où le contribuable ne répond pas aux demandes d'éclaircissements, ou si ses réponses se révèlent insuffisantes ou imprécises de telle sorte qu'elles sont assimilables à un défaut de réponse, l'administration fiscale est en droit de procéder à une taxation d'office.

C : Demandes de justifications 

A la différence de la demande d'éclaircissements, qui ne procure généralement que des renseignements incertains pouvant seulement servir à orienter les recherches, la demande de justification appelle des renseignements précis et directement utilisables^28(*).

Contrairement aux éclaircissements, les justifications exigent du contribuable, non pas de vagues explications, mais un commencement de preuve. C'est pourquoi les simples explications qui ne sont assorties d'aucun commencement de justifications ou de précisions suffisantes équivalent par leurs généralités et leur imprécision à des refus de réponse.

En droit français, selon les disposition des articles 16 et 16 A du livre des procédures fiscales, les demandes de justifications sont soumises à une condition préalable mise à la charge de l'administration fiscale, celle-ci ne peut exiger de justifications que si elle a elle-même réuni des éléments permettant d'établir que l'intéressé a pu avoir des revenus plus importants que ceux qui ont fait l'objet de sa déclaration.

En droit tunisien, même si le législateur est muet sur cette question, et dans le souci d'une protection du contribuable, il est nécessaire d'exiger de l'administration fiscale, préalablement à toute demande de justifications, de réunir et de détenir les éléments permettant d'établir notamment : Que les revenus et les chiffres d'affaires réalisés par le contribuable sont plus importants que ceux qui ont fait l'objet de sa déclaration^29(*).

Au total, il est insuffisant de s'appuyer sur une simple distinction de forme entre les demandes de renseignements, d'éclaircissements et de justifications. En réalité, l'importance est de savoir, au-delà de l'appellation utilisée par l'administration fiscale, si les demandes qu'elle adresse doivent être assorties de garanties spécifiques de contrôle et quelles seront les conséquences d'un défaut de réponse à la procédure mise en oeuvre ultérieurement par les services fiscaux. Puisque, « même si le défaut de réponse à une telle demande administrative n'est pas en lui-même sanctionné par la loi, il peut déclarer la mise en oeuvre de techniques plus contraignantes »^30(*).

Les distinctions citées sont utiles car elles permettent de comprendre quelle est la frontière entre les demandes qui exigent des garanties et celles qui n'en exigent pas. Toute demande, qu'elle soit de renseignements, d'éclaircissements, ou de justifications, dont l'ampleur et le contenu caractérisent un examen contradictoire de la situation fiscale ou une vérification de comptabilité, doit, sauf disposition expresse prévue par le CDPF, être précédée de l'envoi d'un avis de vérification permettant au contribuable de se faire « assister par une personne de son choix ou se faire représenter à cet effet, par un mandataire conformément à la loi »^31(*).

* ²⁰ Néji BACCOUCHE, Rapport introductif : « Le contrôle fiscal aujourd'hui », Colloque International « Regards croisés sur le contrôle fiscal », organisé les 6 et 7 décembre 2006 en collaboration avec le Centre d'Etudes Fiscales de la Faculté de Droit de Sfax, R.T.F, Faculté de Droit de Sfax, 2007, n°7, p. 9 et s.

* ²¹ Abdelhamid BEN JABALLAH, Le contribuable face au fisc : Droits, obligations et procédures fiscales, Tunis, 2003, p.28.

* ²² Cass. com., 7 avril 1998. n°96-16.213, BOI 13 L-1-99.

* ²³ C.E. 11 juillet 1991 n°75561.

* ²⁴ Voir l'article 11 du CDPF.

* ²⁵ Voir l'article 41 du CDPF.

* ²⁶ C.E, 8^e et 9^e s-s., 16 mai 1997, req. 145097 et 145121).

* ²⁷ Jean Pierre CASIMIR, Contrôle fiscal droits, garanties et procédures, code annoté RF, Groupe Revue Fiduciaire, 2007, p. 21.

* ²⁸ Jean Pierre CASIMIR, Contrôle fiscal droits, garanties et procédures, op. cit., p. 21.

* ²⁹ Abdelmajid ABOUDA, Code des droits et procédures fiscaux contrôle, contentieux et sanctions, Ed., I.O.R.T., Tunis, 2001, p. 38.

* ³⁰ Néji BACCOUCHE, « De la nécessité du contrôle fiscal », op. cit., p. 19.

* ³¹ Voir alinéa 2 de l'article 42 du code des droits et procédures fiscaux.