Les prérogatives de l'administration fiscale lors du contrôle

Chapitre II: Contrôle juridictionnel limité 

Le contrôle des prérogatives de l'administration fiscale a aujourd'hui des finalités multiples. Il vise en effet, à assurer le respect du principe de légalité, mais aussi à protéger le contribuable contre l'arbitraire éventuel de l'administration.

Dans un État de droit, l'existence d'une juridiction fiscale constitue, pour le contribuable, une garantie juridique essentielle. En effet, la protection juridique du contribuable contre les risques d'abus de l'administration fiscale, résulte de deux règles fondamentales du droit fiscal qui sont liées entre elles. Il s'agit d'une part, du principe de la légalité de l'impôt, et d'autre part, de la règle de certitude de l'impôt qui est toujours liée au principe de la légalité de l'impôt, selon laquelle l'impôt est au préalable défini clairement sans laisser aucun pouvoir discrétionnaire à l'administration fiscale^170(*).

Cependant, le respect de ces deux règles fondamentales du droit fiscal au cours de l'application et de l'interprétation des lois fiscales, ainsi que pendant le déroulement des procédures de contrôle fiscal, ne peut être assuré autrement que par le contrôle juridictionnel portant sur la légalité des actes individuels d'imposition édictés par l'administration fiscale.

En principe, le contrôle juridictionnel des prérogatives de l'administration fiscale est le plus garant pour protéger les droits du contribuable. Mais en droit fiscal tunisien, ce contrôle juridictionnel reste limité. Cela est du à la portée limitée de la démarche juridictionnelle (Section I), et à la timidité du juge de l'excès de pouvoir (Section II).

Section I : Portée limitée de la démarche

juridictionnelle 

En Tunisie, la portée du rôle de juge fiscal à l'égard de prérogatives de l'administrative fiscale reste limitée et ce, pour deux raisons. La première est due à l'attitude passive du juge (Paragraphe I), la seconde, à la tendance jurisprudentielle peu favorable au contribuable (Paragraphe II).

Paragraphe I : Attitude passive du juge fiscal 

L'inertie du juge fiscal tunisien se vérifie à travers son attitude à l'égard de l'article 49 de la loi n°2000-98 du 25/12/2000 portant la loi de finances pour l'année 2001. En effet, la doctrine tunisienne a attendu avec passion la réaction du juge concernant l'article 49 puisque d'un côté, cette réaction est  décisive pour apprécier si une loi fiscale faussement interprétative revêt ou non un caractère rétroactif qui est normalement réservé aux lois interprétatives stricto sensu , et d'un autre côté elle va influencer l'application des dispositions du CDPF aussi bien lorsqu'il s'agit d'une disposition interprétative et donc rétroactive, ou d'une disposition nouvelle.

Malheureusement, cette intervention avait pour prix un revirement jurisprudentiel qui a mis fin à une jurisprudence favorable au contribuable : Le juge s'est aligné sur l'interprétation de l'administration. Il a donné un effet rétroactif aux dispositions de l'article 49 de la loi n°2000-98 du 25/12/2000 portant loi de finances pour l'année 2001, en appliquant à la lettre ce dernier et en se fondant sur le caractère interprétatif de cet article tel qu'il a été affirmé par le législateur. En un mot, le juge a accueilli, avec enthousiasme, la loi qui l'a combattu. En l'espace de six mois on a compté au moins 6 arrêts du tribunal administratif^171(*) qui ont appliqué à la lettre l'article 49.

Plus récemment, on a constaté, selon quelques arrêts de tribunal administratif^172(*), que le juge tunisien suit toujours la même position à l'égard de l'article 49. Le trait caractéristique de cette jurisprudence réside dans le fait qu'aucun des juges saisi n'a discuté le caractère interprétatif de cette disposition.

En droit français, le juge a refusé de prendre en considération la qualification législative d'une loi comme étant « interprétative ». En effet, la cour de cassation Française a jugé que l'article 10-II de la loi du 29/12/1989 complétant l'article 885-A du C.G.I, qui se déclare interprétatif, « n'a pas un caractère interprétatif dés lors qu'il tend à substituer de nouvelles conditions d'impositions à celles résultant du texte prétendument interprété »^173(*).

Le juge tunisien aurait dû jouer son rôle du contrôle de la qualification faite par le législateur de l'article 49 et ce, pour deux raisons : D'une part, la qualification « d'interprétative » de l'article 49 a engendré un rallongement des délais de prescriptions. Elle a, par conséquent, touché l'une des garanties essentielles du contribuable. Or, le juge est le garant du respect de ces garanties. Il ne doit alors pas permettre à l'administration d'utiliser de fausses qualifications.

D'autre part, la qualification de l'article 49 entraîne la rétroactivité de la disposition interprétée. Or, le juge lui-même a élevé la règle de la non-retroactivité au rang des principes généraux du droit. Il aurait dû alors, en l'absence d'une mention expresse du caractère rétroactif de l'article 49, contrôlé s'il s'agit ou non d'une règle interprétative. Ce contrôle s'impose du fait des conséquences néfastes de la rétroactivité sur la sécurité juridique du contribuable et de la perturbation des prévisions financières de l'entreprise.

Le juge tunisien semble se fier à l'apparence. Par cette position passive il ne peut garantir l'efficacité des garanties du contribuable.

* 170 Loukas THEOCHAOPOULOS, Droit fiscal (en grec), Tome. I.A, 1981, p. 99.

* ¹⁷¹ Tribunal Administratif, Req. n°32293 du 05/06/2001, DGCF C/Sté Halliburton Limited, T.A, 14/07/2001, DGCF C/Compagnie tunisienne de Navigation, T.A, 22/10/2001, Slim BOULILA C/DGCF, T.A, 22/10/2001, Sté TBI C/DGCF, T.A, 22/10/2001, Lahsoumi LAMLOUM C/DGCF, T.A, 05/11/2001, Ahmed HAÂNEN C/DGCF.

* ¹⁷² Tribunal Administratif, Req. n°35746 et 35780 du 13/02/2006, (voir annexes), T.A, Req. n°35677 et 35751 du 13/03/2006, non publié, T.A, Req. n°35579 du 27/03/2006, (voir annexes), T.A, Req. n°35631 du 17/04/2006, (voir annexes), T.A, Req. n°36301 du 17/04/2006, non publié, T.A, Req. n°34690 et 34732 du 05/06/2006, non publié, T.A, Req. n°35217 et 35252 du 03/07/2006, (voir annexes).

* ¹⁷³ Cass. com, 07/04/1992, D.F n°30, 1992.