L'Etat, l'UEMOA et la souveraineté fiscale: la cession partielle de souveraineté

Paragraphe 2 : Souveraineté fiscale et contrôle du contenu des actes conventionnels souscrits par les Etats membres.

160. Malgré l'absence de compétence de l'Union pour conclure des conventions fiscales internationales, les textes communautaires priment sur les conventions fiscales que les Etats membres signent entre eux (A) et sur celle qu'ils signent avec les Etats tiers (B).

A- La primauté des dispositions communautaires sur les conventions entre Etats membres.

161. La primauté du droit communautaire sur les conventions conclues entre les Etats membres doit être reconnue que ses conventions soient antérieures au Traité (1) ou qu'elles lui soient postérieures.

1) Les conventions antérieures au Traité

162. Les conventions antérieures au traité et conclues entre les Etats membres doivent être écartées lorsqu'elles sont incompatibles avec les textes communautaires. Plusieurs raisons, qui ne résultent pas des dispositions expresses du Traité,  sous-tendent cette règle: d'abord cette primauté se justifie par le principe de la primauté de la volonté é la plus récente^106(*). La seconde justification est d'origine jurisprudentielle. Elle résulte de la position de la CJCE selon laquelle « Le Traité CEE prime, dans les matières qu'il règle, sur les conventions conclues avant son entrée en vigueur entre les Etats membres^107(*) ».

163. Cette primauté n'implique pas que la CJ UEOA peut annuler les conventions fiscales antérieures au Traité et intervenue entre les Etats membres. Elle signifie seulement que cette Cour peut écarter les dispositions de ces accords chaque fois qu'elles semblent incompatibles avec le Traité communautaire et les droits qui en découlent pour les ressortissants.

2) Les conventions postérieures au Traité

164. La primauté des règles communautaires sur les conventions postérieures au Traité et intervenues entre les Etats membres se fonde sur le Traité notamment en son article 7 qui stipule que « Les Etats membres apportent leurs concours à la réalisation des objectifs de l'Union en adoptant toutes mesures générales ou particulières, propres à assurer l'exécution des obligations découlant du présent Traité. A cet effet, ils s'abstiennent de toutes mesures susceptibles de faire obstacle à l'application du présent Traité et des actes pris pour son application. »

165. Elle (la primauté du droit communautaires sur les postérieures au Traité et intervenues entre Etats membres) se fonde également sur le principe général de droit international public "pacta sunt servanda", principe selon lequel les conventions librement conclues doivent être respectées de bonne foi par les parties qui l'on concluent^108(*).

166. Cette primauté est logique car autrement les Etats membres pourraient s'entendre pour écarter les règles découlant du Traité en concluant entre eux des conventions internationales mettant ainsi en péril les chances d'atteindre les objectifs du Traité. Cette primauté permet à la CJ UEMOA de juger de la compatibilité des conventions fiscales conclues entre Etats membres postérieurement au Traité avec les textes communautaires. Elle peut les priver d'effets le cas échéant. La reconnaissance par le juge communautaire de la primauté des textes communautaires sur les conventions intervenues entre les Etats membres constitue une limitation substantielle de la souveraineté fiscale externe de ces Etats. Ceux-ci perdent toute compétence pour conclure entre eux des conventions fiscales, chaque fois que l'Union a adopté des règles communautaires dans une matière.

La primauté de la règle communautaire UEMOA s'étend aux conventions conclues par les Etats membres avec des Etats tiers et peut être aux règles communautaires CEDEAO.

B- La primauté des règles communautaires UEMOA sur les conventions conclues entre les Etats membres et les Etats tiers et sur les règles CEDEAO

167. La primauté des règles communautaires UEMOA sur les conventions conclues entre les Etats membres et les Etats tiers ne souffre d'aucune ambiguïté, que ses conventions soient antérieures (1) ou postérieures au Traité (2). Il est difficile de conclure autant pour les règles CEDEAO (3).

1) Les conventions antérieures au Traité

168. La primauté des règles communautaires UEMOA sur les conventions antérieures au Traité et conclues entre les Etats membres et les Etats tiers se fonde sur le principe de la relativité des contrats. Ces conventions ne peuvent porter atteinte aux principes essentiels du droit communautaires parce qu'elle ne sont pas opposables aux autres Etats membres même si elles restent valables dans les relations entre les Etats contractants. Ainsi, les droits de l'Etat tiers ne sont pas remis en cause par le Traité. Quant à L'Etat membre, il est ténu, dans l'ordre international, d'exécuter ses obligations à l'égard de l'Etat tiers. Il ne peut, en revanche, tirer aucun droit de la convention pour s'exonérer de ses obligations communautaires vis-à-vis des autres Etats membres ou de la communauté^109(*).

2) Les conventions postérieures au Traité

169. Sur le fondement des articles 6 et 7 du Traité, les règles communautaires priment sur les dispositions nationales antérieures ou postérieures et les Etats membres doivent s'abstenir de prendre toutes mesures susceptibles de faire obstacle à l'application du Traité et des actes dérivés de ce dernier. On peut en déduit que les Etats membres doivent s'abstenir de prendre part à des conventions fiscales incompatibles avec les textes communautaires et que de telles conventions seraient inopposables aux Etats membres.

En somme la primauté des règles communautaires UEMOA sur les conventions conclues entre les Etats membres et les Etats tiers se fonde sur des dispositions expresses du Traité. Il n'en est pas de même pour les règles CEDAEO.

170. A coté des problèmes posés par les probables incompatibilités entre les conventions que les Etats membres concluent entre eux et ceux qu'ils concluent avec des Etats tiers avec les textes communautaires, se pose la question de la manière dont on doit résoudre les incompatibilités entre les textes communautaires UEMOA sur la fiscalité et les textes de la CEDEAO portant sur la même matière. La question mérite d'être posée dans la mesure où les Etats membres de l'UEMOA appartiennent en même temps à la CEDEAO alors que les deux communautés visent les mêmes objectifs (l'intégration sous régionale).

3) La primauté du droit communautaire de la fiscalité UEMOA sur les textes CEDEAO

171. Selon les règles de conflit de lois (en droit international), les normes internationales, toutes les normes internationales y compris les normes d'origine communautaire, priment sur les normes nationales. La doctrine et la jurisprudence ont également estimée que les textes communautaires priment sur les conventions internationales conclues par les Etats membres ente eux ou avec des Etats tiers, que ses conventions soient antérieures ou postérieures au Traité^110(*).

171 bis. La question du conflit de lois entre deux normes communautaires, édictée par deux autorités communautaires différentes mais qui ont vocation à s'appliquer sur le même territoire reste posée et elle n'est pas suffisamment discutée dans la doctrine. Cependant, cette question est importante dans l'espace Ouest africain dans la quelle se chevauchent deux organisations d'intégration étrangères l'une de l'autre, à savoir l'UEMOA et la CEDEAO.

172. En principe, selon les règles de conflit de lois, en cas de conflit entre deux règles d'origine internationale, c'est la règle prescrite par l'organisation internationale qui regroupe le plus d'Etats qui prime sur celle émise par l'organisation la plus restreinte. Cette solution ne semble pas être retenue par la CJ UEMOA. En effet, dans l'affaire Société des Ciments du Togo, SA contre Commission^111(*), la CJ UEMOA s'est estimée incompétente pour juger de la validité d'un acte pris par les autorités de la CEDEAO ou pour trancher de leur compatibilité avec les textes UEMOA^112(*). Toute fois, la cour ne tire pas comme conséquence de son incompétence pour apprécier de tels actes, une quelconque supériorité des actes pris dans le cadre de la CEDEAO sur ceux pris dans le cadre de l'UEMOA. Bien au contraire, selon la C.J UEMOA, les textes UEMOA doivent avoir plein effet dans l'espace UEMOA et leur validité doit s'apprécier sans considération des actes pris par une autorité étrangère, telle une autorité de la CEDEAO^113(*). En d'autre termes, en cas de conflit entre un acte CEDEAO et texte UEMOA, la C.J UEMOA ne procède à aucune espèce de contrôle de compatibilité mais se contente seulement d'écarter les actes CEDEAO, ce qui revient à donner la primauté au droit communautaire U.E.M.O.A par rapport au droit CEDEAO.Cette solution, bien que critiquable au regard des règles de conflit de lois doit être minimisée car les situations dans les quelles il peut exister une incompatibilité entre un texte UEMOA et un acte pris par une autorité CEDEAO sont très rares.

La primauté des règles communautaires sur les conventions fiscales des Etats devrait se renforcer avec le processus d'harmonisation des fiscalités directes.

* ¹⁰⁶ Principe général du droit applicable aux relations contractuelles et qui veut que la volonté la plus récente prime sur celles exprimées antérieurement.

* ¹⁰⁷ V. CJCE, 27 février 1962, Affaire commission contre Italie. Cité par A.M de la Motte dans souveraineté fiscale et construction communautaire P.226

* ¹⁰⁸ Voyez V. Zakané, Cours de contrat d'Etat, DESS droit des affaires. 2006/2007

* ¹⁰⁹ Selon l'article 14 « Dès l'entrée en vigueur du présent Traité, les Etats membres se concertent au sein du Conseil afin de prendre toutes mesures destinées à éliminer les incompatibilités ou les doubles emplois entre le droit et les compétences de l'Union d'une part, et les conventions conclues par un ou plusieurs Etats membres d'autre part, en particulier celles instituant des organisations économiques internationales spécialisées. »

* ¹¹⁰ V. paragraphes 2 ci-dessus

* ¹¹¹ V. Arrêt de la cour, 20 juin 2001, Affaire Société des Ciments du Togo, SA/ la commission de l'UEMOA

* ¹¹² La cour s'est basée sur le fait que le secrétaire exécutif de la CEDEAO est une autorité étrangère à l'UEMOA pour justifier son incompétence.

* ¹¹³ V. Malet Diakité Avocat Général de la CJ UEMOA dans l'affaire SCT/ Commission, Recueil de la jurisprudence de la cour, P. 152