La fiscalite des investissements et l'optimisation fiscale cas du cameroun

Paragraphe 1 : Les manifestations de la fuite des recettes fiscales

La fuite fiscale peut se manifester de différentes manières : tantôt le contribuable pour éluder l'impôt n'hésite pas à contrevenir formellement à la loi fiscale : c'est le procédé de la fraude proprement dite (A). En revanche, sans recourir à la violation de la loi, le contribuable réussit à éluder l'impôt : c'est le procédé de l'évasion fiscale (B).

A- La fraude fiscale

La fraude fiscale^168(*) est une violation directe et délibérée de la loi fiscale ou une soustraction illégale de toute ou partie de la matière imposable. Le délit de fraude fiscale est visé dans les dispositions de l'article L 95 à L 102 du LPF. La fraude fiscale suppose ainsi des faits matériels tendant à éluder l'impôt de manière volontaire. Elle peut prendre plusieurs formes de dissimulation regroupées au sein de trois catégories. La fraude peut être matérielle (I), comptable (II) et juridique (III).

I- La dissimulation matérielle

C'est la forme la plus grossière des fraudes. On peut citer à titre d'illustration la dissimulation d'une partie du matériel d'exploitation pour échapper aux droits proportionnels, ou bien encore des marchandises importées pour échapper aux droits de douane. Elle peut également correspondre à une dissimulation personnelle^169(*) : c'est le cas de certains intermédiaires de commerce dont les instruments de travail se limitent à un téléphone, un fax et un ordinateur qui sont tous inconnus de l'Administration fiscale.

II- La dissimulation comptable

C'est une forme de fraude très développée. Pour les impôts établis sur déclaration, la comptabilité sert fréquemment d'instrument de vérification à l'Administration. La fraude comptable apparaît comme le procédé classique de fraude fiscale. Sur le terrain, plusieurs entreprises ont tendance à pratiquer un double bilan : un bilan fiscal qui est présenté au fisc pour l'établissement des impositions et un bilan réel qui retrace fidèlement la réalité des opérations^170(*). En revanche, le fisc peut procéder à des recoupements de données et déceler des dissimulations. Cette reconstitution des informations porte sur les bons de commande, les factures, les bons de livraison, les relevés de comptes bancaires, les souches de paiement en espèce, le listing des importations et d'autres informations reçues des partenaires externes de l'entreprise.

La dissimulation comptable permet aussi d'éluder la TVA. Deux méthodes sont généralement pratiquées. La vente sans facture est la technique la plus ancienne. Elle permet de ne pas faire entrer certaines ventes dans la comptabilité et de diminuer par là, la TVA et l'impôt sur le revenu correspondant. Quant aux fausses factures^171(*), c'est un procédé engendré par le mécanisme de déduction de la TVA sur les achats. Elles permettent de minorer la TVA collectée et le bénéfice imposable^172(*). En outre, il faut noter certaines formes de fraude qui consistent à faire passer les dépenses personnelles dans la rubrique des frais généraux déductibles du résultat fiscal.

III- La dissimulation juridique

La troisième forme de fraude consiste à maquiller une situation de fait derrière une situation juridique apparente moins imposée. C'est le cas des ventes sans factures encaissées par le crédit d'un compte courant associé assimilant l'opération à un prêt ; ou bien encore, les livraisons de marchandises assimilées à des prestations de services qui ne seront jamais encaissées pour se soustraire du paiement de la TVA. Cependant, l'Administration ne doit pas rester figée à la qualification juridique de l'acte qui lui est présenté. Elle doit rechercher la situation réelle derrière la situation apparente. De ce point de vue, l'Administration dispose de plusieurs moyens pour détecter la nature exacte d'une opération ou d'un acte juridique. Le fisc peut se servir du droit de communication visé à l'article L 42 du LPF pour remonter les informations jusqu'à la source afin d'identifier les tiers concernés par l'opération et par là, rétablir la nature juridique de l'acte.

Ainsi, le contribuable peut s'exposer à des sanctions pour avoir violé la loi fiscale. En revanche, il existe des hypothèses où le contribuable réussit à éluder l'impôt en abusant intentionnellement la loi fiscale sans pour autant la violer : c'est l'évasion fiscale.

B- L'évasion fiscale

Quelle que soit la perfection d'un système fiscal, la matière fiscale réussit toujours à échapper les mailles du filet tendu par l'Administration fiscale pour la saisir. Le contribuable réussit à éluder l'impôt sans voiler la loi : c'est ce qu'on appelle l'évasion fiscale. Elle peut revêtir plusieurs formes. Ainsi, on distingue l'évasion fiscale interne (I) et l'évasion fiscale internationale (II).

I- L'évasion fiscale interne

Elle consiste pour le contribuable tout en restant sous la souveraineté fiscale nationale, à essayer d'échapper à l'imposition grâce aux failles du système fiscal. Plusieurs procédés s'offrent à lui. Ils portent sur l'abstention (a) et l'utilisation des lacunes de l'Administration fiscale (b).

a) L'abstention

L'abstention est le procédé le plus simple de fuite devant l'impôt. Le contribuable s'abstient juste d'accomplir l'acte taxé ou de posséder la matière imposable^173(*). C'est pourquoi de nombreux impôts manquent d'élasticité. En effet, une augmentation du taux d'impôt peut entraîner une diminution de la matière imposable et parfois, du produit de l'impôt. De même, pour éviter l'imposition sur les transactions immobilières, le contribuable s'abstient de toutes transactions sur les immeubles ; Ce procédé ne saurait tomber sur la censure de l'Administration, mais il lui fait perdre d'importantes ressources.

En général, le contribuable n'est pas obligé d'accomplir les actes taxés ou d'acheter les denrées soumises à l'imposition. Cette forme d'évasion n'est cependant pas très développée, car exige au contribuable des efforts. Par ailleurs, plutôt que de recourir à l'abstention, les contribuables préfèrent rechercher systématiquement les lacunes du système fiscal.

b) L'utilisation des lacunes du système fiscal

Aujourd'hui, en raison de l'importance du prélèvement fiscal, les contribuables sont bien obnubilés par le souci d'échapper autant qu'il est possible à l'impôt. Généralement, ils organisent et aménagent leurs patrimoines de telle manière que le fisc ait le moins de prise possible sur eux. C'est un droit pour chacun d'agencer ses affaires de manière à payer le moins d'impôt possible. Ainsi dans la rédaction des actes juridiques, les préoccupations d'ordre fiscal emportent souvent sur des considérations strictement juridiques. C'est un droit pour le contribuable de choisir la voie la moins imposée. En revanche, le reproche fait au contribuable n'est pas d'avoir eu recours à un acte fictif ou déguisé, mais simplement, d'avoir fait preuve d'une excessive habileté dans l'utilisation des possibilités légales^174(*).

Le contribuable dispose ainsi de certaines possibilités légales pour échapper à l'imposition. C'est le cas du contribuable qui, pour s'exonérer de l'IRCM sur les distributions de dividendes se sert d'un compte courant associé rémunéré au taux de la Banque des Etats de l'Afrique Centrale (BEAC) majoré de deux points^175(*). On peut aussi citer l'achat indirect d'un fonds de commerce^176(*) ; ce qui permet d'acquérir le fonds sans payer les droits proportionnels, mais les droits dégressifs.

A coté de ces hypothèses où le contribuable échappe à l'imposition en profitant des imperfections du système fiscal tout en restant sous la souveraineté fiscale de l'Etat dont il relève, il existe une autre forme d'évasion : l'évasion fiscale internationale.

II- L'évasion fiscale internationale

Le contribuable profite ici du caractère territorial de la souveraineté fiscale^177(*) pour échapper à l'imposition. En transférant indirectement une partie des bénéfices ou en s'implantant sur un territoire étranger où la pression fiscale est moins forte, il a la possibilité de se soustraire à l'imposition : c'est l'évasion fiscale internationale au sens strict. Sans doute, le principe de la territorialité de la souveraineté fiscale n'est pas absolu aujourd'hui^178(*). L'impôt n'est plus uniquement territorial et le fisc cherche à appréhender la matière même au-delà du territoire national. Cependant, il se trouve souvent impuissant et désarmé en raison des difficultés qu'il rencontre pour exercer ce contrôle au - delà des frontières. L'évasion fiscale internationale est susceptible de revêtir diverses formes. On note l'évasion de l'assiette de l'impôt (a) et l'évasion fiscale à l'établissement de l'impôt (b).

a) L'évasion de l'assiette de l'impôt

C'est le cas où la matière imposable est soustraite à l'Administration fiscale et placée sous une souveraineté fiscale étrangère^179(*). Il existe plusieurs formes d'évasion dans l'assiette de l'impôt. On note la surfacturation des commissions ou courtages versés à l'étranger par les entreprises camerounaises. On peut également noter les frais d'assistance technique majorés versés à l'étranger et la vente des marchandises à des prix minorés aux entreprises du groupe situées dans les paradis fiscaux^180(*). Cette forme d'évasion est généralement pratiquée dans les multinationales eu égard à leurs structures juridiques et leurs implantations dans plusieurs pays. Ainsi, les sociétés du groupe situées dans les pays à forte pression fiscale transfèrent indirectement une partie de leurs bénéfices dans les pays à fiscalité faible. L'Administration fiscale tend à faire obstacle à l'évasion de la matière imposable dans les paradis fiscaux. Autant, les dispositions de l'article L19 bis du LPF renforcent les prérogatives de l'Administration face à la lutte contre ces formes de transfert indirect de bénéfice.

b) L'évasion fiscale à l'établissement de l'impôt

L'évasion fiscale à l'établissement de l'impôt est une autre forme d'évasion par laquelle le redevable lui-même émigre du pays où il doit l'impôt : c'est l'évasion personnelle. Si le contribuable ne laisse aucun bien sur lequel il soit possible de recouvrer l'impôt, c'est l'évasion matérielle. Ainsi, on a vu certaines entreprises camerounaises quitter le Cameroun pour s'installer dans les pays étrangers où elles bénéficient d'un régime fiscal plus favorable.

Il apparaît à cet effet une pléthore des formes de fuite devant l'impôt dont les manifestations se multiplient en variété et en ampleur. Cette fuite des recettes fiscales, comme on l'a déjà noté, a des conséquences regrettables tant pour le rendement de l'impôt que pour la justice fiscale, pour l'économie où elle conduit à des distorsions et plus particulièrement déstabilise la politique fiscale d'incitation aux investissements. Aussi, faut -il lui chercher des remèdes.

* ¹⁶⁸ Pr. Jean GATSI, op. Cit. p.155.

* ¹⁶⁹ Il s'agit par exemple du secteur informel.

* ¹⁷⁰ GAUDEMET (P.- M) et MOLINIER (J.), op.cit., p. 237.

* ¹⁷¹ Il s'agit généralement des factures avec des fausses identités.

* ¹⁷² Cf. Pr. Jean GATSI, Op.cit., p.48.

* ¹⁷³ GAUDEMET (P.- M) et MOLINIER (J.), op.cit., p. 240.

* ¹⁷⁴ COZIAN (M) : Les grands principes de la fiscalité des entreprises, Litec, 4ème édition 1999, p. 20.

* ¹⁷⁵ Ces charges financières sont déductibles ; Voir article 7(B) du CGI.

* ¹⁷⁶ L'acquisition indirecte d'un fonds de commerce consiste à acquérir l'ensemble de ses titres sociaux.

* ¹⁷⁷ Ceci relève du fait qu'il est difficile, voir impossible pour l'Administration fiscale d'exercer son droit de contrôle hors du territoire national en absence d'une convention fiscale. Malheureusement, le Cameroun n'a signé et ratifié que quatre (04) conventions fiscales.

* ¹⁷⁸ Car, en présence des conventions fiscales, l'Administration fiscale peut exercer son droit de contrôle au delà des frontières nationales.

* ¹⁷⁹ GAUDEMET (P.- M) et MOLINIER (J.), op.cit., p. 242.

* ¹⁸⁰ Les paradis fiscaux sont des micros territoires qui commercialisent leur souveraineté en pratiquant l'accueil illimité et anonyme des capitaux des résidents étrangers. Ils sont constitués par les Etats qui pour attirer les capitaux étrangers, ont une fiscalité nettement plus favorable que celle des autres pays. Cf. Pr. Jean GATSI, op.cit. p.233.