Les conventions règlementées dans la société anonyme

Section II : L'intervention du commissaire aux comptes

Il convient de rappeler que la procédure des conventions réglementées répond à la nécessité d'assurer la transparence des opérations sociales effectuées avec les dirigeants. Ainsi les opérations conclues entre la société et ses dirigeants sont soumises à l'approbation de l'assemblée générale. Dans le cadre de cette procédure, la loi met à la charge du commissaire aux comptes l'obligation de présenter un rapport spécial sur les conventions réglementées (paragraphe 1). Sa responsabilité peut être engagée dans le cadre de cette mission (paragraphe 2).

Paragraphe 1 : Le rapport du commissaire aux comptes

Aux termes des dispositions de l'article 440 AUDSCGIE, le commissaire aux comptes présente un rapport spécial sur les conventions réglementées, destiné à informer les membres de l'organe délibérant appelé à les approuver.

Son indépendance et sa compétence doivent permettre aux actionnaires d'avoir une information objective et complète. Il met en oeuvre certaines diligences en vue de l'établissement de son rapport.

A. Les diligences du commissaire aux comptes

L'AUDSCGIE est très laconique en ce qui concerne les diligences du commissaire aux comptes. Dans la pratique, les experts comptables se réfèrent aux normes de travail prévues par la compagnie nationale des commissaires aux comptes français (CNCC).

Dans le cadre de sa mission, le commissaire aux comptes n'a pas à effectuer des recherches systématiques pour découvrir les conventions non autorisées. Il reste cependant vigilant lors de ses travaux à leur existence possible27(*). Il peut ainsi avoir connaissance lors de sa mission générale ou de ses autres interventions des conventions qui auraient du être soumises à la procédure de contrôle. Ainsi, la communication par le président aux membres du conseil d'administration et au commissaire aux comptes de la liste et de l'objet des opérations conclues à des conditions normales constitue une source d'information permettant au commissaire au compte d'identifier, le cas échéant, compte tenu de sa connaissance générale de l'entité et de ses activités, les conventions dont l'objet est manifestement non courant.

Aussi, lors de l'examen des informations fournies par la direction concernant l'identification des parties liées et les opérations réalisées avec celles-ci, le commissaire aux comptes peut avoir également connaissance d'opérations réalisées avec des personnes intéressées et pouvant constituer des conventions réglementées ou non. Il effectue les rapprochements utiles lui permettant de recouper entre elles les diverses informations qui lui ont été communiquées.

Lorsque le commissaire aux comptes a été avisé de la conclusion des conventions ou qu'il en a découvertes, il recherche les informations^28(*) à fournir dans son rapport à savoir:

- l'énumération des conventions soumises à l'approbation de l'assemblée générale ;

- le nom des administrateurs ou des directeurs généraux intéressés,

- la nature et l'objet des dites conventions ;

- les modalités essentielles de ces conventions, notamment l'indication des prix ou tarifs pratiqués, des ristournes et commissions consenties, des délais de paiement accordés, des intérêts stipulés, des sûretés conférées, et, le cas échéant, toutes autres indications permettant aux actionnaires d'apprécier l'intérêt qui s'attachait à la conclusion des conventions analysées;

- l'importance des fournitures livrées ou prestations de services fournies ainsi que le montant des sommes versées ou reçues au cours de l'exercice en exécution des conventions conclues et autorisées au cours d'exercices antérieurs et dont l'exécution s'est poursuivie durant l'exercice.

Le commissaire aux comptes rappelle aux dirigeants, notamment lors de l'établissement de sa lettre de mission, la nature des informations qui doivent lui être fournies sur les conventions afin de lui permettre l'établissement de son rapport spécial.

En outre, le commissaire aux comptes vérifie la concordance de ces informations avec les documents de base dont elles sont issues. Il effectue les rapprochements nécessaires avec les vérifications réalisées dans le cadre de son audit, lorsque le montant enregistré dans les comptes est significatif. Ainsi, le commissaire aux comptes peut examiner les documents suivants :

- une copie de la convention (prêt, garantie, rémunération...) ;

- la délibération du conseil d'administration autorisant la convention ;

- les pièces comptables qui permettent le suivi de l'exécution de la convention et le chiffrage des sommes versées ou reçues au cours de l'exercice.

Lorsqu'au cours de ses travaux, le commissaire aux comptes découvre une convention, il met en oeuvre les diligences décrites ci-dessus et demande aux dirigeants, lorsqu'une procédure d'autorisation est prévue, les circonstances en raison desquelles celle-ci n'a pas été suivie.

Lorsque le commissaire aux comptes n'a pas été avisé de la conclusion de convention et lorsqu'il n'en a pas découvert, il peut se faire confirmer par les dirigeants l'absence de convention.

Lorsqu'au cours de sa mission, il relève des faits délictueux, il est tenu de les déclarer au procureur de la République.

Ces diligences évoquées ci-dessus doivent aboutir à la présentation du rapport spécial destiné à l'approbation de l'assemblée générale.

B. L'établissement du rapport spécial

L'article 440 AUDSCGIE fait obligation au commissaire aux comptes de présenter un rapport sur les conventions réglementées dans lequel il fait figurer les informations qu'il a acquises au cours de ses diligences.

Dans son rapport spécial, le commissaire aux comptes ne donne en aucun cas une opinion sur l'utilité, le bien-fondé ou l'opportunité des conventions, ce qui aurait pour effet de substituer son jugement à celui des membres de l'organe délibérant qui restent seuls maîtres de leur appréciation. Il peut demander aux dirigeants des informations complémentaires.

Le rapport spécial porte sur les conventions dont le commissaire aux comptes a été avisé29(*) ou qu'il a découvertes à l'occasion de ses travaux. Lorsqu'il existe des conventions approuvées au cours des exercices antérieurs dont l'exécution se poursuit, le commissaire aux comptes rappelle leur existence et peut limiter ses indications à celles qui sont nécessaires pour les identifier. De plus, pour ces conventions, il indique les renseignements jugés nécessaires .Ces conventions sont présentées dans un paragraphe distinct du rapport.

Dans l'établissement de son rapport, le commissaire aux comptes peut être confronté aux situations suivantes :

- absence de convention réglementées, soit parce qu'il n'a pas été avisé de leur existence, soit parce qu'il n'en a pas découvert, Dans cette situation, il établit un rapport spécial indiquant cette situation.

- existence de conventions non réglementées : les conventions portant sur des opérations courantes conclues à des conditions normales ne sont pas mentionnées dans le rapport spécial ;

- convention non autorisée portée à la connaissance du commissaire aux comptes par le conseil d'administration qui entend la soumettre à l'assemblée générale pour couvrir sa nullité : le commissaire aux comptes, conformément aux normes comptables, mentionne dans son rapport spécial les circonstances en raison desquelles la procédure d'autorisation n'a pas été suivie ;

- convention pour laquelle le conseil a estimé qu'elle ne relevait pas de l'article 438AUDSCGIE : si le conseil d'administration a estimé que certaines conventions ne relevaient pas de la procédure d'autorisation préalable et si le commissaire aux comptes ne partage pas cette analyse, il mentionne cette position dans son rapport spécial, que le conseil d'administration décide ou non de soumettre ces conventions à l'assemblée générale ;

- cas particulier du « déclassement » d'une convention : le conseil d'administration décide de déclasser une convention soumise à la procédure de contrôle ou une convention non soumise. Quelle doit être l'attitude du commissaire aux comptes notamment s'il est en désaccord avec le déclassement? Doit-il la considérer comme étant une convention qui s'est poursuivie ou une convention non autorisée ? Dans cette hypothèse, la compagnie nationale de commissaire aux comptes en France a eu une position raisonnable^30(*). Selon elle, si le conseil d'administration a estimé que la convention n'est pas soumise à la procédure d'autorisation, c'est parce qu'il s'agit à son avis, d'une convention courante, conclue à des conditions normales. Lorsque le commissaire aux comptes estime que ces deux conditions ne sont pas remplies, il doit s'expliquer dans son rapport spécial en donnant toutes les précisions justifiant sa position. L'intervention du consultant juridique s'avère nécessaire à ce niveau car il permet de trancher la controverse entre le conseil d'administration et le commissaire aux comptes.

Le rapport doit être précis et être déposé 15 jours au moins avant la tenue de l'assemblée générale ordinaire. Il doit être également daté et signé.

A titre d'observation générale sur la présentation des rapports des commissaires aux comptes qui ont été examinés, il ressort que le contenu est très sommaire à tel point que l'on se demande s'il remplit sa fonction. Ces rapport permettent-ils effectivement à l'Assemblée générale d'avoir un avis éclairé sur le bien-fondé de la convention ?

Au vue des responsabilités qui incombe aux commissaires aux comptes, notamment celle de veiller sous sa responsabilité à l'observation des dispositions des articles 438 à 448 AUDSCGIE et d'en dénoncer toute violation, nous pensons que le rapport du commissaire aux comptes doit aller au delà des simples constatations et être plus explicatif pour atteindre sa finalité. Le manquement à ses obligations peut entraîner la mise en cause de sa responsabilité.

* ²⁷ CA Lyon, 21 janvier 1986, Bull CNCC n°62, mars 1986 p. 182.

* ²⁸ Article 440, alinéa 4. AUDSCGIE

* ²⁹ Le commissaire aux comptes peut être avisé d'une convention pour laquelle une autorisation n'est pas prévue.

* ³⁰ Bull CNCC n° 97, mars 1995, p.104.