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La psychologie des acteurs au contrôle fiscal

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par Philibert SULUG
ISEM-IBCG - Certificat de qualification professionnelle en Fiscalité option Auditeur Fiscal 2008
  

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REPUBLIQUE DU CAMEROUN
Paix-Travail-Patrie
-------
MINISTERE DE L'ENSEIGNEMENT
SUPERIEUR
-------
MINISTERE DE L'EMPLOI ET DE
LA FORMATION PROFESSIONNELLE

Mémoire de fin de formation en vue de l'obtention du Diplôme d'Auditeur Fiscal

SULUG Philibert

Juriste, titulaire d'une Maîtrise en Droit des Affaires

M. Polycarpe TANGA AWONO
Inspecteur des Impôts,
Chef de Centre Départemental des Impôts à Edéa

Sous l'encadrement et la direction de :

RÉDIGÉ ET SOUTENU PAR :

La psychologie des acteurs au contrôle fiscal

Année académique 2008-2009

Filière : Fiscalité des Entreprises Option : Audit Fiscal

Par SULUG Philiber

REPUBLIC OF CAMEROUN
Peace-Work-Fatherland
-------
MINISTRY OF HIGHER
EDUCATION
-------
MINISTRY OF EMPLOYMENT
AND VOCATIONAL TRAINING

La psychologie des acteurs au contrôle fiscal

Par SULUG Philibert

Philibert SULUG

+237 99 94 43 43 phsulug@yahoo.fr

 

AUDITEUR FISCAL - JURISTE D'ENTREPRISES

COMPETENCES

> Aptitudes en audit fiscal : contrôles, enregistrement, traitement des salaires, déclarations... > Assistance des promoteurs de cabinets d'avocats(1)

> Secrétariat juridique dans le domaine du droit des affaires

> Conseils à travers les consultations de justiciables

EXPERIENCE PROFESSIONNELLE

Cabinets des avocats Albert ELOUNDOU (6 mois) et François MOUDIME (depuis 2006) respectivement Assistant, chargé du département de droit privé, mon rôle consiste à :

> Superviser une équipe de cinq postulants ;

> Rédiger les actes de procédure : requêtes, plaintes, contrats civils et commerciaux...

> Conseiller, assister et apporter des solutions aux diverses sollicitations des justiciables ;

> Orienter vers les juridictions compétentes, suivre les litiges ; > Effectuer diverses diligences dans les cours et tribunaux.

FORMATION

2009 : Diplôme d'Auditeur Fiscal - ISEM IBCG à Douala

2005 : Maîtrise en Droit des Affaires - Université de Douala

2003 : Licence en Droit Privé Fondamental - Université de Yaoundé II SOA

AUTRES INFORMATIONS

> Bonne connaissance des systèmes d'exploitation Microsoft Windows.

> Excellente pratique des logiciels Microsoft Office : Word, Excel, Publisher, Power Point... > Gestion administrative de la structure familiale « La Fourmilière »(2) - 1 an.

> Formation aux techniques des assurances pour le compte de la SAMARITAN Insurance S.A. > Superviseur à CAMOA filiale de la multinationale Air Liquide (1an).

> Chef de poste à AES SONEL (5mois)

> Français et anglais courant.

> Permis de conduire catégorie B.

(1) Cabinet d'avocat Albert ELOUNDOU ELOUNDOU, Place du Gouvernement Bonanjo B.P 3004 Douala et Cabinet MOUDIME sis 1188, rue Gallieni Akwa derrière Lux Optic Douala Tél. : +237 77 60 83 38

(2) GIC « La Fourmilière » siège social à Ndogbon Bassa B.P 1378 Douala Tél. : +237 77 75 54 28

La psychologie des acteurs au contrôle fiscal

Par SULUG Philibert

ÉPIGRAPHE

« La maturité du non-né réside dans

la conservation de la loi. »
(Sri-Romatherio)

Par SULUG Philibert

DÉDICACE

A tout ceux qui auraient souhaité voir aboutir ce travail et qui par la force de la Nature n'ont pu être présents.

Par SULUG Philibert

REMERCIEMENTS

A Monsieur le Directeur du groupe ISEM - IBCG Marcel BONA BONA

A tout le corps enseignant qui n'a ménagé aucun effort pour la qualité de l'enseignement à nous dispensé.

A Monsieur Polycarpe TANGA AWONO Inspecteur des impôts, Chef du département fiscalité pour sa bienveillance et sa disponibilité à mon égard, dont les qualités morales et intellectuelles sont un exemple à suivre,

Au Dr Raymond MBADIFFO Expert fiscal, chargé du cours d'audit fiscal pour les conseils édifiants qu'il a voulu nous prodiguer tout au long de la formation.

A Monsieur Jean-Claude MFOUAPON, Magistrat, Conseiller à la Cour d'Appel de Maroua pour l'intérêt à nous manifesté pendant l'élaboration de ce travail.

A tous ceux qui ont contribué intellectuellement et/ou matériellement, de près ou de loin à l'élaboration de cette oeuvre : Mademoiselle Clarence Christine NGO BIYONG, Juriste à Yaoundé et Mademoiselle Mireille ELONG, Déclarante en Douane.

A Monsieur et Madame SOULOUG pour le soutient et les encouragements,

A mes frères et soeurs, Pauline, Honorée, Jean-Luc, Marie-Angèle ...!

A Dieu le Père, Grand Architecte de l'Univers à qui nous devons tout.

Par SULUG Philibert

AVANT - PROPOS

Les étudiants titulaires d'un diplôme supérieur de deuxième ou troisième cycle au Cameroun admis en formation professionnelle d'auditeur fiscal à l'Institut Supérieur de l'Entreprise et du Management sont soumis en fin d'année à la rédaction d'un mémoire. Ce mémoire repose sur un travail de recherche personnelle de l'étudiant qui doit le présenter lors de la soutenance à un jury. A cet effet, en toute humilité ce travail doit être entrepris dans l'esprit qu'évoque Henry POINCARE dans « La science et l'hypothèse » à savoir que les débutants doivent refaire, sans brûler les étapes, le chemin qu'ont parcouru lentement les fondateurs de la science.

Ce postulat nous amène à réfléchir sur un fait habituel souvent méconnu mais pourtant pratiqué plus ou moins consciemment et dont les effets en ce qui concerne les opérations fiscales sont d'une importance capitale.

L'Etat dans son rôle de régulateur des rapports sociaux a établi des normes et des modes de fonctionnement qui ont abouti à l'institution de plusieurs principes parmi lesquels celui du prélèvement fiscal, prélèvement qui dans sa pratique auprès du contribuable suscite un comportement qui n'a heureusement ou malheureusement pas échappé au législateur.

L'analyse et la compréhension du comportement des citoyens soumis au prélèvement obligatoire ainsi que celui des agents chargés d'effectuer ledit prélèvement constitue l'objet de notre étude dont le thème est « La psychologie des acteurs au contrôle fiscal. »

Par SULUG Philibert

Fondée sur l'obéissance aux lois et règlements l'intervention de l'Administration auprès des contribuables vise à obtenir une soumission conforme et licite à travers un contrôle savamment règlementé.

Dans cet optique, les actes et opérations des personnes appelées à apporter leur contribution aux dépenses publiques sont passés au peigne fin. La réalisation d'une telle mission permet alors de mieux comprendre et de cerner les mécanismes qui conduisent à la pratique d'un tel contrôle.

Au final, le contribuable est mieux édifié sur l'importance et les implications de son état d'esprit pendant le contrôle fiscal tandis que le contrôleur comprend mieux les enjeux et les répercussions qui découlent de son propre comportement dans la conduite du contrôle.

Par SULUG Philibert

RÉSUMÉ

L'obligation de prélever l'impôt en vue de la couverture des charges publiques et la réalisation des objectifs socio-économiques de l'Etat suscite des réactions diverses auprès des contribuables qui se soumettent entièrement ou partiellement, parfois résistent ou encore tentent d'échapper à cette contrainte.

Au mieux, le contribuable éloigne de lui l'épée de Damoclès qui plane sur lui. Au pire des cas il s'expose aux multiples sanctions applicables et ce en fonction de la gravité de l'infraction.

On arrive à cette situation lorsque l'Administration déclenche en amont un mécanisme que le législateur du CGI appelle contrôle fiscal qui vise à effectuer une vérification de la conformité, de la cohérence ou de la régularité des actes et opérations du contribuable. Cette procédure donne lieu à la détermination et à la qualification des intentions avec lesquelles l'assujetti a effectué lesdits actes et opérations. Il s'agira par exemple :

- de la bonne foi ;

- de la mauvaise foi ;

- des manoeuvres frauduleuses ;

- des manoeuvres dilatoires,

tous considérés comme fondement des infractions caractérisant l'omission, l'erreur, l'insuffisance ou la dissimulation dont l'impact n'est pas toujours perçu au moment de la commission , bien qu'elles entraînent en pratique la répression par l'Administration. En réalité à travers cette répression se dessine une profonde volonté de l'Etat, de protéger le contribuable en bon père de famille.

Par SULUG Philibert

ABSTRACT

The obligation to appropriate the tax in view of the cover of public loads and the realization of socioeconomic objectives of the State causes various reactions by taxpayers who submit entirely or partially, sometimes resist or tempt to escape this constraint.

In the best cases the taxpayer will move away of him the Damocles sword, to the worse he exposes himself to the multiple sanctions applicable, this according to the gravity of the infraction.

One happens to this situation when the Administration triggers a mechanism that the legislator of the General Tax Code calls fiscal control that aims to do a verification of conformity, consistency or regularity of the acts and operations of the taxpayer upstream. This procedure leads to the determination and to the qualification of the intentions with which the subject did said acts and operations. It can be for example about:

- good faith;

- bad faith;

- swindling;

- delaying tricks,

all considered as foundation of infractions characterizing omission, mistake, insufficiency or hiding whose impact is not always discerned at the time of realisation, although in practice this drags the repression by the Administration. Really through this repression comes out a deep will of the State, to protect the taxpayer in a good family father.

La psychologie des acteurs au contrôle fiscal

Par SULUG Philibert

LISTE DES ABRÉVIATIONS

Al. : Alinéa

Art. : Article

A. U : Acte Uniforme

CC : Code civil

Cf. : Confer

CGI : Code général des impôts

CP : Contrôle ponctuel

CPC : Code pénal camerounais

CSP : Contrôle sur pièces

DGI : Directeur général des impôts

IRPP : Impôt sur le revenu des personnes physiques

IS : Impôt sur les sociétés

J.O : Journal officiel

LPF : Livre de procédures fiscales

OHADA : Organisation pour l'Harmonisation en Afrique du Droit des Affaires

O.N.U : Organisation des Nations Unies

Op.cit. : Dans l'ouvrage cité

TVA : Taxe sur la Valeur Ajoutée

VG : Vérification générale (de comptabilité)

VP : Vérification partielle (de comptabilité)

La psychologie des acteurs au contrôle fiscal

Par SULUG Philibert

SOMMAIRE

INTRODUCTION GÉNÉRALE . 1

1ère PARTIE : LA PSYCHOLOGIE DU CONTRIBUABLE VÉRIFIÉ

ET DE L'AGENT VERIFICATEUR . 5

Introduction de la première partie . 6

CHAPITRE 1 : LA PSYCHOLOGIE DU CONTRIBUABLE . 7

Section 1 : Le contribuable mû par la peur

Section 2 : Le contribuable mû par l'incertitude

Section 3 : Le contribuable serein

CHAPITRE 2 : LA PSYCHOLOGIE DU CONTRÔLEUR . 13

Section 1 : La psychologie du contrôleur pendant la phase d'enquête Section 2 : La psychologie du contrôleur et le droit de communication Section 3 : La psychologie du vérificateur et le droit de contrôle

Conclusion de la première partie . 20

La psychologie des acteurs au contrôle fiscal

Par SULUG Philibert

2ème PARTIE : L'IMPACT DE LA PSYCHOLOGIE DES ACTEURS SUR LA PROCÉDURE DE CONTRÔLE FISCAL . 21

Introduction de la deuxième partie . 22

CHAPITRE 1 : CRÉATION D'UN ENVIRONNEMENT PLUS

OU MOINS PROPICE AUX INFRACTIONS . 23
Section 1 : Les infractions du contribuable dans ses obligations

Section 2 : Les infractions du vérificateur en contrôle

CHAPITRE 2 : LES MESURES INHÉRENTES A LA PSYCHOLOGIE

DES ACTEURS AU CONTRÔLE FISCAL . 30
Section 1 : Les mesures de protection : droits et garanties du contribuable Section 2 : La sanction des infractions des acteurs au contrôle fiscal

Conclusion de la deuxième partie . 41

CONCLUSION GÉNÉRALE . 42

Annexes . 45

Bibliographie . 57

Par SULUG Philibert

INTRODUCTION GÉNÉRALE

« Chacun doit participer, en proportion de ses capacités, aux charges publiques »1.

La réalisation des objectifs socio-économiques, la couverture des charges et des dépenses publiques est un programme qui nécessite l'effort contributif de tous les citoyens. A cet effet, le peuple consent à l'institution d'un prélèvement pécuniaire à titre définitif et obligatoire qui est l'impôt dont l'acquittement est régit par un certain nombre de principes.

Pour ce faire, le contribuable est tenu d'accomplir une somme d'opérations qui lui sont assignées tandis que l'Etat quant à lui dispose d'une marge de manoeuvres proportionnelles à sa dimension pour manifester sa force régalienne. La pratique du contribuable rapprochée à l'action de l'Administration s'effectue selon des normes précises afin d'éviter des dérapages comme la réticence à l'impôt ou l'excès de pouvoir.

Concrètement, on perçoit à travers ce schéma les obligations des contribuables et les pouvoirs de l'Administration fiscale, tous deux stabilisés ou maintenus en équilibre par les droits et garanties du contribuable assujetti.

Le contrôle fiscal se présente sous cet aspect au Cameroun. Dans sa pratique, les agents des impôts assermentés ayant au moins le grade d'inspecteur ont le pouvoir d'assurer le contrôle et la vérification des actes et opérations fiscales des contribuables2, de déceler les éventuelles irrégularités

1 Cf. Préambule de la loi N°96-06 du 18/01/1996 portant constitution de la République du Cameroun

2 Cf. Art. L9 du LPF ; en matière de TVA cf. art. L10 al.2 et art. L42 sur le droit de communication

Par SULUG Philibert

ou inexactitudes puis de permettre la rectification de celles-ci lorsqu'elles sont avérées.

Ladite rectification peut être spontanée ou effectuée dans le cadre d'une procédure de redressement qui n'intervient alors qu'à la fin du contrôle fiscal.

Une démarche comme celle décrite supra est quasiment fondée sur des présomptions ce qui suscite auprès du contribuable selon Polycarpe TANGA citant Rémi MOUZON : « L'angoisse provoquée par la survenance d'un contrôle fiscal »3, sentiment qui prédispose le contribuable à une préparation psychologique.

Le Larousse en ligne4 tout comme le Petit Larousse en couleur éd. Librairie Larousse, 1980 nous renseignent sur la psychologie comme étant d'une part une discipline qui vise la connaissance des activités mentales et des comportements humains en fonction des conditions de l'environnement, d'autre part une connaissance empirique, intuitive des sentiments, des idées propres à quelqu'un. C'est l'ensemble des caractères, des sentiments exprimés dans une oeuvre.

Aussi vrai que le contrôleur a parfois recours aux mécanismes de la science comportementale pour déterminer l'état d'esprit du contribuable, aussi vrai que le contribuable est jugé dans ses déclarations sur la base d'une évaluation morale qu'effectue le contrôleur. Et aussi vrai que le contrôlé sait qu'il sera qualifié dans sa démarche auprès de l'Administration fiscale, de même il est aussi vrai qu'il peut être tenté d'utiliser des pratiques qui affectent

3 Cf. Cours de contrôle fiscal de Polycarpe TANGA AWONO, Juillet 2009

4 Définition de la psychologie tirée du lien http://www.larousse.fr/dictionnaires/francais/psychologie

Par SULUG Philibert

le jugement, le mental du contrôleur. D'une telle subtilité ne peut qu'émerger la connaissance des caractères et des sentiments exprimés dans la procédure du contrôle fiscal. En d'autres termes il s'agit de «La psychologie des acteurs au contrôle fiscal. »

L'évolution du contrôle fiscal quant à elle peut donner lieu à des corrections sous forme de redressement considéré comme le début de la phase répressive du contrôle de l'Administration. Pourtant on conçoit fort aisément qu'il n'y a pas de sanctions sans fautes.

Vu sous cet angle on se pose la question de savoir quels sont les faits qui sont à l'origine du contrôle fiscal. S'agit-il de faits personnels, concrets dans leur réalisation mais subjectifs dans leurs effets ?

Ces faits suggèrent entre autres, des réactions particulières auprès de l'Administration qui se voit à son tour obligée d'adopter une attitude adéquate surtout que le contribuable dans l'accomplissement habituelle de ses obligations ne distingue pas toujours les implications et les différences qui existent entre ses intentions et les conséquences de celles-ci.

A ce moment apparaît une préoccupation, celle de l'état d'esprit des acteurs au contrôle fiscal lorsque celui-ci survient.

Cette préoccupation permettra certainement d'apporter quelques bribes de lumières au contribuable et de mettre un peu d'huile dans son moulin afin que connaissant un peu plus, qu'il puisse mieux se conduire. Ainsi, les relations Administration fiscale - contribuables à l'issue de notre analyse devraient s'améliorer.

Par SULUG Philibert

Ceci pourrait également permettre aux uns et aux autres de comprendre le sens des mesures de répression prises par l'Etat contre son partenaire qui est ici le contribuable.

De ce fait, nous aborderons dans la présente recherche les critères de détermination des catégories de contribuables et des agents vérificateurs en fonction de l'état d'esprit qui les anime (Ière Partie) avant d'évoquer les conséquences de leurs comportements respectifs pendant le déroulement de la procédure de contrôle (IIème Partie).

La psychologie des acteurs au contrôle fiscal

Par SULUG Philibert

Par SULUG Philibert

INTRODUCTION DE LA PREMIÈRE PARTIE

« Quidquid move tur, ab alio move tur. »5

La théorie de la cause et de l'effet énoncée par cet adage justifie la principale source et l'origine du contrôle fiscal. Le comportement du contribuable dans l'accomplissement de ses obligations est le fondement du contrôle effectué par l'Administration fiscale.

On admet donc que s'il y a vérification, cela sous entend qu'il y a au préalable une présomption d'irrégularité, présomption qu'il convient de dissiper dans le cadre d'un contrôle ce qui suscite à notre endroit l'analyse du comportement du contribuable (Chapitre 1) d'une part puis l'observation des caractères adoptés sur le terrain par l'inspecteur du fait de son pouvoir de contrôle (Chapitre 2).

Le but de la recherche est ici de permettre à tous d'envisager une sorte de catégorisation des contribuables et des inspecteurs en fonction du rôle qu'ils tiennent respectivement dans la procédure du contrôle fiscal.

5 Dicton d'expression latine qui signifie : « Tout ce qui est mû, est mû par quelque chose. »

Par SULUG Philibert

Le contrôle fiscal au Cameroun est une procédure régie par un ensemble de lois et règlements qui soumettent « Tout ceux qui participent directement ou indirectement au financement de l'économie nationale ou locale ou encore au financement des charges publiques de l'Etat »6 à des obligations qu'ils se doivent d'exécuter sous peine de sanctions.

Du fait de cette soumission il s'ensuit différents comportements dictés soit par la peur de subir la répression de l'Administration (Section 1), soit un comportement né de l'incertitude de la réaction des agents du fisc (Section 2) ou enfin par un comportement sûr et serein du contribuable (Section 3) qui sait quels sont les tenants et les aboutissants de chacun des actes qu'il pose.

SECTION 1 : Le contribuable mû par la peur.

Alors qu'il faille effectuer ses obligations, le contribuable qui ne désire courir aucun risque de se voir appliquer un rappel à l'ordre par le fisc s'engage à les accomplir dans le strict respect de la loi.

A cet effet, les actes déclaratifs, les obligations comptables qu'il doit accomplir sont préalablement vérifiés et contrôlés personnellement par le contribuable ou confiés aux mêmes fins à un conseil fiscal afin d'éviter et de corriger des éventuelles manquements desquels surviendraient des infractions.

6 Cf. cours de fiscalité locale du contrôleur des impôts Urbain AYISSI ZOMO, novembre 2008

Par SULUG Philibert

A- Dans l'accomplissement des actes déclaratifs

La peur du contribuable d'être sanctionné commence ici sur l'opération d'immatriculation qu'il doit effectuer pour avoir une existence légale.

A cet effet, dès l'initiation de son activité, il se rend au service des impôts compétent pour souscrire une demande aux fins d'immatriculation à laquelle sera jointe son plan de localisation tout en respectant les délais prescrits par le CGI (Art. L1 à L3 du LPF).

Les modifications substantielles survenues en cours d'activités du contribuable sont soumises quant à elles à une déclaration sous quinzaine suivant ces modifications.

Les déclarations ici visées peuvent être mensuelles, trimestrielles ou annuelles. Le comportement du contribuable restera invariable du fait de l'extrême prudence érigée en peur panique de l'Administration et particulièrement des agents des impôts.

On constate alors que le contribuable peureux obéit à son instinct de survie et effectue toutes ses obligations mais comme toute oeuvre humaine, il peut commettre des imperfections ça et là mais qui demeurent involontaires.

B- Dans l'accomplissement des obligations comptables

Les obligations comptables sont celles qui éveillent au sein du contribuable le plus de peur soit de mal faire, soit de trop faire car elles ouvrent toujours la voie lors du contrôle fiscal à des déductions ou

Par SULUG Philibert

réintégrations ou même à des actions civiles dans les conditions de l'art.1382 du CC ou à des actions pénales par le biais des infractions telles que le faux en écriture, la falsification et bien d'autres.

D'une manière générale, les obligations comptables sont souvent laissées par le contribuable dit peureux à la tenue et l'analyse soit par son service comptable soit par un cabinet comptable de son choix.

Ainsi, la tenue des documents est scrupuleusement respectée selon les prescriptions de l'A.U OHADA portant droit comptable (art.111) et l'A.U portant droit commercial général (art.13 à 17).

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9Impact, le film from Onalukusu Luambo on Vimeo.