Les incidences fiscales des normes IAS / IFRS en France

2. Le passif : un cadrage sevêre source d'incidences fiscales nombreuses

a. Capitaux propres et provisions reglementees

· Les capitaux propres

La difference de traitement entre comptes consolides IFRS (deduction des titres d'autocontrôle) et comptes individuels PCG (maintien en valeurs mobiliêres de placement) sera source de divergences, qui peuvent a terme modifier la taxation des entreprises. En effet, elles pourraient s'estomper au profit de la methode appliquee en comptes consolides si les comptes individuels suivent les dispositions des normes IFRS. Cette solution est probable puisque, la encore, deux principes comptables cohabiteraient pour l'etablissement de deux jeux de comptes, ce qui n'est pas la finalite des normes IFRS.

L'application de ce traitement reserve aux comptes consolides pourrait étre a l'origine d'une reduction de l'imposition supportee par les entreprises : Les titres viendraient en deduction des capitaux propres et ne seraient plus source de profit ou de perte³⁹ en cas de d'emission, depreciation, d'annulation ou de cession comme c'est le cas sous le PCG.

· Un encadrement juridique des provisions reglementees

Le point de divergence le plus marque quant au passif est celui des provisions reglementees.

La suppression de ce regime serait due, si cette solution est retenue a terme, a la deconnexion de la fiscalite⁴⁰. La disparition de ces provisions induit un montant deductible global plus faible et une imposition plus lourde de part l'augmentation de la base taxable. Rappelons que ce regime existait pour des raisons purement fiscales et n'aurait donc plus lieu d'étre sous les normes IAS / IFRS^4l. Le montant auparavant destine aux provisions reglementees pourrait desormais étre incorpore directement aux capitaux propres. Reste que cette solution accentuerait d'autant plus l'emergence d'un bilan fiscal et donc une deconnexion totale entre la comptabilite et la fiscalite, ce qui ne

³⁹ Ces profits ou pertes ne s'incorporent plus au resultat global

⁴⁰ Voir « Fiscalite et normes comptables internationales : mais ou et donc or ni car » M.Eric Delesalle, Revue de Droit fiscal N°l6, annee 2004, P.739

^4l Idem note l7

recueille pas la faveur de l'Administration.

Prise individuellement, la disparition des provisions pour hausse des prix ou pour fluctuations de matiêres premiêres risque d'avoir de lourdes consequences. Leur constitution permettait de faire face aux fluctuations des marches et d'attenuer leurs repercussions. Selon les normes IFRS, le resultat taxable risque non seulement d'étre revu a la hausse mais aussi de fluctuer plus fortement. La encore, le resultat taxable sera influence par des facteurs exogênes qui attenuent

la lisibilite et les previsions des entreprises et de l'Administration.

b. Provisions pour risques et charges

· Provisions pour restructuration

La constitution de provision pour restructuration est nettement plus complexe⁴² sous les normes IFRS que sous le PCG. Le fait generateur retenu pour ces provisions pourrait étre plus tardif, puisque l'existence et l'annonce d'un plan ne sont plus suffisantes. C'est ainsi que les indemnites d'incitation au depart volontaire ne seraient comptabilisees qu'a la date d'acceptation de l'employe. La condition de constitution des provisions serait certaine et non plus probable* ; elles

ne seraient donc plus evaluees par voies statistiques ou selon une quelconque autre methode. Les coüts de resiliation d'un contrat ne seraient provisionnes que lorsque l'entite met effectivement fin

au contrat (méme remarques *).

Deux incidences fiscales ressortent de cette situation :

Des abus etaient pratiques sur les provisions de rupture de contrat. Ledit contrat pouvait finalement ne pas faire l'objet d'une rupture pendant la periode de restructuration. Dans ce cas, les conditions avaient ete respectees puisque le risque etait probable. La provision etait seulement

reintegree. Sous les normes IFRS, un tel raisonnement ne saurait étre valable.

⁴² C'est en general le cas pour l'ensemble des provisions pour risques et charges

L'avantage que constituaient les provisions pour restructuration au regard de la determination de

l'impôt existera toujours mais sera decale⁴³.

· Provisions pour grosses reparations

Dês 2005, une partie de ces provisions devra étre remplacee par la methode de decomposition de l'actif puisque les provisions pour grosses reparations disparaltront avec les normes IFRS. L'amortissement par composants etait possible sur option depuis l^ier janvier 2002. Or

les entreprises qui ne pratiquaient pas sur options cette methode seront penalisees debut 2005 car

elles devront reintegrer lesdites provisions et l'effet negatif qui en decoule ne sera pas compense par l'amortissement qui aurait ete pratique.

L'Administration⁴⁴ repond a ce sujet que la diminution du montant des charges deduites durant la

periode d'amortissement sera compensee en partie par la reduction de la duree d'amortissement des composants.

Une solution insatisfaisante pour deux raisons :

L'AFEP ont conclu que cette compensation partielle laisse toujours subsister un coüt fiscal important du fait de l'impossibilite de constituer des provisions pour grosses reparations et du raccourcissement de la duree d'amortissement (incidences deja evoquees). S'ajoute l'augmentation

de l'assiette de la taxe professionnelle due au renouvellement des composants.

L'Administration admet donc implicitement⁴⁵ qu'il y a un risque puisque l'amortissement decompose conduirait a une duree d'amortissement plus courte que celle de l'ensemble du bien. Or

elle ne s'est pas prononcee sur le traitement fiscal en cas d'amortissement trop rapide.

⁴³ En l'espêce, les incidences porteront davantage sur la tresorerie de l'entreprise

⁴⁴ Position evoquee lors des reunions de Groupe de travail sur les incidences fiscales a l'AFEP

⁴⁵ Cette incoherence de la part de l'Administration accentue le flou juridique dans lequel se trouvent les entreprises

En somme, le rêglement du CRC 2002-l0 a permis une convergence du PCG vers les

normes IFRS au sujet des provisions pour grosses reparations. Les divergences portant sur les depenses de remplacement disparaltront et celles portant sur les depenses de gros entretiens demeureront. Pour ce cas precis, les entreprises auront toujours le choix entre composants ou provisions en 2005. Si ce point ne fait pas l'objet de convergence, la transposition aux comptes statutaires sera d'autant plus delicate que l'Administration fiscale risque de ne pas tolerer de telles differences de traitement.

^{Avril 2004 50}