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Les mécanismes offshores: entre optimisation et évasion fiscale

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par Nabil GRID
Université de Nice Sophia-Antipolis - Master 1 Droit Public parcours Fiscalité 2013
  

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Section 2 : L'identification du paradis fiscal permettant l'élaboration d'un mécanisme offshore :

Le paradis fiscal qui entrera en jeu dans l'élaboration du mécanisme fiscal offshore est le moteur de l'effectivité du dispositif en ce sens que la part de bénéfices ou revenus économisé (non perçue par l'Administration fiscale) sera fonction des caractéristiques fiscale du pays à fiscalité privilégiée. Le raisonnement qui découle de ce principe est que moins la fiscalité du pays sera austère, plus les finances de l'entreprise seront prospères, ou les revenus des personnes physiques économisés.

Paragraphe 1 : La représentation traditionnelle des paradis fiscaux :

La représentation traditionnelle des paradis fiscaux correspond à l'image que le profane pourrait se faire de la fiscalité du pays en question, mais le fiscaliste averti sait que certaine spécificités de la législation engendre un écart avec la conception initiale du système fiscal de l'Etat.

A. L'idéalisme fiscal des « zero-haven »

a. Caractéristiques de ce régime fiscal offshore :

Ce type de juridictions offshores correspondent à des économies de petites tailles on retrouve les colonies britanniques Iles-Caïmans ou Iles Vierges Britanniques, les territoires dépendants du Commonwealth (les Bermudes) ou territoire ayant accédé à l'indépendance (la Barbade, Antigua, les Bahamas depuis 1963 ou Vanuatu depuis 1980).

Les plus populaires sont: Bahamas, Bermudes ou Îles Caïmans, où l'on retrouve tous les modèles de structures d'accueil envisageables dans les autres zero-haven : International Business Companies (Antigua, Iles Vierges, Nevis), régimes d'exonération des compagnies d'assurances ou des banques (Barbades et Vanuatu).

Ces zero-haven se fondent sur une absence totale ou quasi totale d'imposition des personnes physiques ou morales, au titre des droits de succession, et bien entendu au titre de l'impôt sur le capital. Le singularisme de ces juridictions repose sur le fait qu'il n'y ait aucune convention fiscale bilatérale qui ait été signée avec elles. La raison pour laquelle aucune convention n'est établie est simple: étant donné que les dispositions fiscale sont quasi inexistantes, la négociation n'aurait ni teneur ni objet.

Les revenus de sources étrangères subiront donc généralement des prélèvements à la source au taux maximal compte tenu des dispositions du droit interne local. Cette fiscalité attractive a néanmoins un pendant qui relève aussi du domaine fiscal: du fait de l'absence d'impôts directs, les besoin budgétaires de l'entité sont généralement couverts par des droits indirects particulièrement élevés, droits de douane, droits à la consommation et droits de timbre par exemple.

Les paradis fiscaux les plus «utilisé" se fondent sur politique fiscale linéaire, ainsi, Les Bermudes, les Bahamas et les Iles Caïmans ont une tradition ancienne de paradis fiscal établi et stable, constituant un patrimoine local. Mais une tradition de stabilité fiscale n'est parfois pas jugée totalement suffisante pour attirer des financements massifs destinés à être investis dans des projets à long terme comme, par exemple, la constitution d'une compagnie d'assurances.

La conséquence est qu'un contribuable qui a constitué un mécanisme fiscal offshore dans l'unique dessein d'éluder l'imposition en France ne pourra aucunement invoquer "la tradition fiscale" d'un Etat pour justifier sa fraude.

Ces "zero-haven" possèdent dans leur législation des disposition dont le contribuable non-averti n'en soupçonnerait jamais l'existence: il est possible d'obtenir, dans certaines conditions, une garantie contractuelle des gouvernements locaux d'exonération d'impôts directs, sur une certaine période (cas des Bermudes qui offrent une garantie d'exonération jusqu'au 28 Mars 2016 dans le cadre de l'ExemptedUndertakingTax Protection Act 1966).

b. Evolution récente

Ces pays font l'objet de vives critiques fondées sur les pratiques financières répréhensibles qui s'y déroulent, en effet, c'est sur ces territoires que se commet les grandes opérations de blanchiment d'argent ou de fraude fiscale.

Aussi, afin de préserver leur image auprès d'une clientèle plus respectable mais surtout afin de conserver à terme leur statut, les gouvernements de ces îles ont été conduits à introduire une réglementation interne plus sévère destinée à réprimer efficacement la corruption et faisant par là même une entorse au système du secret des affaires.

Par ailleurs, sous la pression essentiellement des Etats-Unis, des conventions internationales d'assistance judiciaires ont été signées. Bien que principalement destinées à lutter contre le « blanchiment » de capitaux, on ne peut exclure, en pratique, l'utilisation de ces conventions internationales à d'autres fins telle que la lutte contre l'évasion fiscale1.

Ces Etats commencent à s'ouvrir plus en plus au reste du monde et commencent à prendre conscience de l'offense indirecte à l'Economie des autres pays. On citera l'exemple des Bahamas qui ont conclu un traité d'assistance judiciaire réciproque (MutualLegal Assistance Treaty MLAT) avec les Etats-Unis, ouvrant aux autorités américaines le droit d'obtenir des informations « where certain indictable offences have been committed » (par exemple le délit d'initié).

L'un des premier traités signé avec les Etats-Unis parles Bermudes en matière fiscale concernele traité sur l'imposition des revenus tirés de l'assurance et une convention d'assistance et d'échanges d'informations en matière fiscale (Treaty on Insurance Taxation and Mutual Assistance in Tax Matters2, and Agreement to Exchange TaxInformatio).

1 :tackletaxhavens.ca/what-tax-haven

2 :tackletaxhavens.ca/what-tax-haven

c. Caractéristiques non fiscales :

Les zero-haven sont essentiellement composés de petites (ou micro) économies, comme Monaco ou Saint-Martin.

On ne manquera pas de remarquer la localisation de ces zero-haven aux Caraïbes où la monnaie couramment utilisée est le dollar, les opérations sur devises sont généralement libres de toute contrainte en matière de contrôle des changes à l'exception des Bahamas où les opérations avec les résidents font l'objet d'un contrôle à priori.

Pour asseoir l'attractivité d'un territoire, la stabilité politique et la relative confidentialité des opérations doivent être accompagnées d'infrastructures et de services de qualité pour rendre ces paradis « opérationnels » dans la gestion quotidienne des activités. C'est en cela que les réseaux de communication sont en général, de très bonne qualité.

La caractéristique semblable à tous ces zero-haven est relative à la forme de la structure d'accueil

o Les régimes destinés aux investisseurs étrangers (ce régime est souvent appelé International Business Companies « IBC »)

o Les régimes sectoriels d'exonération, destinés à attirer des investissements particuliers (comme les compagnies d'assurances et les banques).

Les avantages fiscaux des IBC qui sont proposés sur les sites internet (Exonération totale d'impôt, pas de plus-values, pas de droit de succession, pas de comptabilité, pas d'audit comptable annuel requis par les autorités Seychelloises, possibilité d'ouvrir un compte bancaire pour la société partout dans le monde, etc... apparaissent comme étant être une véritable stratégie commerciale.

Les « tax-haven »1 ou « zero-haven » constituent un premier degré de pays défiscalisé, ils sont en quelque sorte « l'archétype » du paradis fiscal, mais il n'en est pas de même pour tous les pays à fiscalité privilégiée. En effet, un pays sans fiscalité n'existe pas, dès lors, il convient d'opérer une nuance dans les caractéristiques des paradis fiscaux pour retenir les pays où il existe des impositions de faible importance.

B. Impôt sur les bénéfices prélevé sur une base territoriale restreinte ou à un taux réduit

1 : Offshore Finance Centers and Tax Havens: The Rise of Global Capital publié par Mark Hampton,Jason Abbott

Ce que nous voulons mettre en exergue dans ce passage de notre étude c'est le fait que l'on a souvent fait d'illustrer les pays à législation fiscale privilégiée comme des pays où aucune charge fiscale ne pèse.

Or, il en est très rarement ainsi, c'est en cela qu'il ne faut pas passer à côté des pays à faibles niveau de prélèvement, l'on pourra dès lors citer et distinguer plusieurs « philosophies fiscales » qui se caractérisent par une pression fiscale amoindrie.

La première catégorie de pays est celle où il existe un impôt qui a pour assiette les bénéfices, mais ce taux est beaucoup plus bas que ce que l'on peut connaitre en France (où il est à 33 1/3 %)2:

Il s'agit pour ces pays de pratiquer un taux d'IS faible afin d'opérer une véritable stratégie commerciale, il y a tout de même un écueil dans laquelle il ne faut pas tomber lorsqu'un contribuable à face à lui un taux d'IS qui est faible : à la Barbade, le taux de l'IS est à 25%, soit un taux quasiment identique à celui des Pays-Bas (25,5%). Singapour et Hong-Kong imposent les sociétés respectivement à 17% et 16,5% alors que l'IS applicable en Allemagne approche 16%, 10 % pour Chypre, 12,2% pour l'Irlande.

Les Etats membres de l'UE que nous avons énoncés ne sont pas réputés pour être des paradis fiscaux, pourtant en termes d'imposition des bénéfices les écarts témoignent d'une meilleure attractivité de ces Etats.

La seconde catégorie de pays est celle des territoire où on ne parle pas directement d'IS mais d'autres prélèvements qui fonctionnent selon le même mécanisme que l'IS sans en être :

Ces impôts de substitution à l'IS se retrouvent dans de nombreux pays, bien sûr l'assiette correspondra toujours aux bénéfices mais la méthode de prélèvement et forcément les taux ne seront pas les mêmes. Il découle de cette dichotomie une possible attractivité pour ce type de législation offshore.

A titre illustratif :

-Les Bahamas (un « zero-haven ») prélèvent « un droit annuel de licence en fonction du chiffre d'affaires et du taux de bénéfice brut au titre de l'exercice d'une quelconque profession ou de l'exploitation d'une affaire sur le territoire bahamien ».

-Au Liechtenstein1, où les bénéfices des sociétés sont imposés à 7,5% ou 15%, l'impôt de substitution prend la forme « d'un prélèvement de 0,2% sur le montant du capital et des réserves ».

Ce type de systèmes fiscaux est là pour compenser la faible diversité de leur Economie fondée avant tout sur le tourisme, on le voit bien, la fiscalité apparait comme un moyen de développement.

1 : http://www.paradisfj.info/

2 :Tax Havens: How Globalization Really Works Par Ronen Palan,RichardMurphy,ChristianChavagneux

La troisième catégorie de pays concerne les pays qui vont appliquer un régime d'imposition privilégié spécifique aux personnes ayant leur activité à l'extérieur dudit pays :

C'est le cas du Liechtenstein qui pratique ce régime d'imposition dans le but d'attirer l'investissement des entreprises étrangères en raison de la petite taille de son territoire (la superficie du Liechtenstein ne dépasse pas 170 km², ils ont dès lorsun faible potentiel de développement économique.

L' « offshore trading company » est un type de société que l'on retrouve dans certains paradis fiscaux (avérés ou non), ces sociétés vont bénéficier d'un traitement spécifique, on peut donc affirmer que la typicité juridique occasionne un traitement fiscal particulier :

-Les régimes d'exonération : Ce type de régime est présents dans certains paradis fiscaux et consistent à exonérer une société qui possède son activité à l'étranger dès lors qu'elle ne dispose d'aucuns contact avec les entreprises où les personnes du pays.

-Les régimes d'imposition réduite : Ce type de régime va être spécifique à certains types de sociétés offshores. Historiquement, les General Trading Companies étaient imposées au taux de 5% à Malte ou de 4,25% à Chypre. Ces deux régimes ont été abolis après leur condamnation par le Forum européen dans le cadre de la lutte contre la concurrence fiscale dommageable.

-Les impôts de fonctionnement : Ce type d'imposition vient substituer à l'impôt sur les bénéfices selon ce modèle, les sociétés domiciliées ou sociétés de siège liechtensteinoises (leur siège est établi au Liechtenstein, mais elles n'y exercent aucune activité) acquittent un impôt chaque année de 0,10 % de leur capital et leur réserve.

Plusieurs critères permettent de déterminer si une législation fiscale offshore est privilégiée ou non. La présence de certains impôts est une piste, les taux d'imposition en sont une autre, mais certains pays réservent des impositions spécifiques à certains types de société en considération de leur nature.

C. Les « paradis » offrant des avantages spécifiques à certaines sociétés, activités ou industries

Il convient dans cette partie de s'arrêter sur la spécificité accordée à certaines sociétés, activités ou industries : en effet pour décider que telle ou telle législation possède le statut de législation offshore dans laquelle il convient d'y domicilier ses revenus ou sa société, il ne faut pas s'arrêter à une lecture trop rapide du taux d'impôt applicable. Selon les législations, les avantages fiscaux sont accordés soit globalement, à l'ensemble des personnes morales, soit partiellement, pour les activités exercées à l'extérieur du pays, notamment pour les sociétés holding.

On prendra ici l'exemple des sociétés captives dans les pays à fiscalité privilégiée :

La société captive financière possède une particularité, c'est son objet : celui-ci consiste à financer les vente des sociétés appartenant au même groupe qu'elle. La captive financière va avoir pour fonction d'acheter un bien au groupe mais pour le compte d'un client, ensuite ce bien sera à la disposition de ce client grâce à un contrat de financement. Le but principal pour un groupe d'avoir une captive financière c'est la fidélisation des clients grâce au contrat de financement.

Les sociétés captives sont présentes dans différents secteurs comme l'assurance, la banque et la réassurance, ainsi, aux Bahamas les autorités cherchent à promouvoir les activités d'assurances et de réassurances pour le compte de groupes multinationaux en offrant une exonération temporaire de quinze ans de tous droits et taxes. Les sociétés souhaitant développer cette activité doivent néanmoins se soumettre à des règles particulières mais souples de fonctionnement (ExternalInsuranceAct 1983).

L'avantage des banques captives est le suivant : ces banques étant constituées dans des paradis fiscaux, l'imposition sera ridicule comparé aux flux de capitaux que génère la banque (l'imposition maximale sera de 2 500).

Néanmoins1, les banques captives devront mener leur stratégie fiscale offshore de manière minutieuse car elles se devront d'avoir une activité à l'étranger au risque de subir un contrôle fiscal poussé car les agents de l'Administrations fiscale penseront que l' établissement permet le blanchiment de capitaux et les sanctions seront très sévères car tous les États cités, sauf Nauru, ont signé avec l'OCDE un accord faisant d'eux des partisans pour la lutte contre la fraude fiscale et le blanchiment d'argent sale. Une banque captive est très sérieusement contrôlée (pas au sens contrôle fiscal inquisiteur), le moindre écart se traduit par de lourdes sanctions pénales.

Les sociétés captives se sont ainsi multipliées en Europe, dans des pays tels que le Luxembourg et l'Irlande, ou des territoires tels que l'île de Man, Jersey et Guernesey qui ne font pas partie de l'Union européenne, pour le reste du monde, dans des pays tels que les Bermudes, les États-Unis, les îles Caïmans, les Bahamas ou la Barbade, etc.

1 :Lamy Assurances 2014/Partie 2 Assurances de dommages/Section 3 : Assurance des risques implantés à l'étranger/Paragraphe 3 : Sociétés captives d'assurance

Les sociétés captives apparaissent souvent comme un outil d'évasion fiscale qu'illustre bien la recherche de paradis fiscaux pour leur implantation.

On dénombre plusieurs milliers de sociétés captives d'assurance ou de réassurance dans le monde, dont plus de mille aux Bermudes et plus d'une centaine aux îles Caïmans, pour environ une quarantaine de sociétés captives françaises, de réassurance pour la plupart, essentiellement domiciliées au Luxembourg.

Les inconvénients des sociétés captives sont les suivants :

-- implique des coûts de création, de surveillance et de contrôle de la société ainsi créée ;

-- ne résout pas toujours les problèmes de solvabilité du fait de la faiblesse de ses fonds propres, tout particulièrement au début de ses activités.

-- l'expose, lorsqu'il s'agit de société captive offshore, à des revirements imprévisibles des législations nationales des pays d'accueil, dans lesquels, prise individuellement, chaque société n'a que peu de poids.

Les critères de détermination des pays à fiscalité privilégiée nous permettent de réaliser une typologie des législations fiscales les plus attrayantes dans le monde, mais cette typologie vient être renversée par les relations qu'ont dus nouer ces derniers avec les pays lésés de l'exode fiscal de ses ressortissants vers les paradis fiscaux. Dès lors, les innombrables accords d'échanges de renseignements a pu entrainer une certaine dénaturation desdits pays.

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"Des chercheurs qui cherchent on en trouve, des chercheurs qui trouvent, on en cherche !"   Charles de Gaulle